論我國會計制度與稅法的協調

一、會計制度與稅法的關系

(一)我國會計制度與稅法的關系

我國會計制度與稅法的關系經歷了從統一到分離的動態發展過程。

在計劃經濟時期，企業大多是公有的，且政企不分，企業的經營活動由國家直接控制，企業的經營者和所有者是同一主體，國家、企業、社會之間的利益高度一致，會計所提供的信息主要為國家服務，便于國家對資源進行嚴格的計劃管理，而稅務部門代表國家，所以用來規范會計核算的會計制度實際上是執行稅法的工具，會計制度與稅法是完全統一的。

隨著市場經濟體制的建立和現代企業制度的不斷完善，多元化的股權結構和債權結構代替了政府投資一統天下的格局，企業不再是國家的附屬物，國家與企業之間的經濟關系主要通過稅務關系來體現，出現了國家稅收與企業所有者投資收益的對立，這促使會計制度和稅法開始按照各自的發展目標和方向不斷進行改革調整，二者關系的分離走向逐步形成并得到了廣泛認可。而且在我國市場經濟快速發展以及經濟全球化的背景下，會計制度與稅收法規各自都在進行積極的國際協調，這一發展趨勢也加速了會計制度和稅法的分離。

面對會計制度和稅法的分離，我國采取的做法是：在會計核算時，會計制度與稅收法規不一致或不相協調的，應按照會計制度進行會計處理，在納稅時再按照有關稅收法規作調整。

(二)我國會計制度與稅法關系的協調思路

我國的市場經濟還處在不成熟的發展階段，在會計制度的建設中應強調會計信息的宏觀經濟管理服務功能，而不僅僅是為投資人和債權人服務。另外，我們看到由于美國“過度分離的稅會關系模式，也促使其弊端在外界多種因素的影響下進發，從而削弱了稅法對會計信息質量的保護和監管”（李心源、戴德明，2004）。所以我國會計制度與稅法關系的處理，不能完全照搬美國等經濟發達國家的做法，而應該結合我國的具體實際進行。在具體的協調思路上，筆者認為，在我國稅收監管體系不完善的現狀下，會計制度也應該體現“會計信息服務于宏觀經濟管理”的目標；另一方面，在制度設計中應該利用“稅收工作存在很大的會計信息依賴性”以及“稅收對會計信息的反饋作用”來實現稅法與會計制度的必要協調。

二、會計制度與稅法的協調

(一)會計制度與稅法協調的必要性

1.會計人員身份雙重性的必要。企業的日常會計核算和納稅申報主要由會計人員完成。一方面，會計人員在日常的會計處理上并不考慮納稅調整的要求，而以會計制度為依據，客觀公正地反映企業的財務成果，滿足企業對外提供會計報告的要求；另一方面，企業會計人員在會計核算的同時要提供所得稅的征收依據，納稅時再根據稅法的規定，通過填制所得稅納稅申報表，進行賬外調整，計算出應稅所得和應交所得稅，滿足納稅的要求。由于會計人員身份的雙重性，在實務操作中，為了提高日常會計核算和稅款征收的效率，減少會計核算工作量，他們迫切要求對會計收益和應稅所得的差異進行協調。

2.提高稅收征管效率的要求。稅法的制定，無論理論上多么完善，具體都要落實到稅收征管上。在所得稅的征管上，根據成本效益原則，征稅成本和納稅成本提高，稅收征管效率會下降；若稅收成本接近應納稅額，此時稅收征管已經沒有必要。在現行稅收制度下，所得稅的征收制度仍然是納稅人自行申報、稅務機關審查核定，必然存在會計收益與應稅所得之間的調整。如果兩者差異過大，會使調整項目過多，納稅人需要增設相應的賬簿體系才能滿足納稅要求，造成納稅成本高。另一方面，由于企業和稅務機關利益的相對獨立，征稅機關還需進行相應的審核，兩者差異越大，審核成本越高。

3.經濟信息資源共享的要求。會計信息相對于其他經濟信息而言，具有可靠性強、獲取成本低等特點，它能全面、系統地反映企業的財務狀況和經營成果，自然就成為稅款征收的主要依據。會計利潤與應稅所得之間的差異過大，并且在賬外進行調整，實際上就等于放棄了現成的會計信息，這種調整的合理性和可靠性值得懷疑。兩者差異的協調，可使會計信息同時滿足納稅和征稅的要求，不僅有利于降低稅收成本，而且使納稅依據的可靠性增強，會計信息的相關性提高。

(二)會計制度與稅法協調必須遵循的原則

1.全面性原則。既要對現行的企業會計準則體系進行審視，又要對現行的稅法體系進行審視，找出相互不適應的方面，并加以研究，以便協調，而不能一味地滿足某一方的需要。

2.效益大于成本原則。要掌握好分離或統一的“度”，既不能因統一會簡化會計核算工作、便于稅收征管，而不考慮其負面影響，也不能因分離而導致企業會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大，企業在短期內應繳稅款減少，進而影響稅務機關完成稅收任務，而忽視由此帶來的企業資金運轉壓力減輕，有利于企業穩定發展，從而有利于稅源培植，有利于形成經濟和稅收同步增長的良性循環的事實。

3.靈活性原則。會計準則是根據會計理論和會計慣例的要求來制定的，應更多地滿足投資者和經營管理者的需要，滿足加強財務會計核算的要求。在會計事項的處理上，可能有多種方法供選擇。稅法也應根據經濟環境變化的情況，適時進行修改、補充和完善。

(三)會計制度與稅法協調的對策

會計制度與稅法的協調，是一項復雜的系統工程，盡管在當前的情況下，兩者協調的難度很大，但筆者認為局部的協調仍是必要的和可行的。由于持續經營會計核算體系相對比較健全，而稅收法律體系相對比較滯后，因而調整的基本思路是，稅收制度改革應適應會計制度改革的要求。從目前看，兩者差異的協調主要包括以下幾點：

1.加緊建立健全我國資本市場的運行機制。目前，公允價值已被越來越多的國家會計準則所采用，國際會計準則也將其作為一個重要的計量屬性運用在各項準則中。我國之所以沒有采用公允價值是因為我國公允價值的資本市場運行機制還沒有完全建立健全，廣大會計人員運用公允價值還存在一定的困難，而公允價值又恰恰是影響我國會計制度與稅法協調性的問題之一。針對這個情況，我們必須加緊建立健全我國資本市場的運行機制，加強會計人員專業培訓，提高會計人員素質，為我國更快更好地與國際會計準則接軌創造條件。

2.稅法中應稅收入確認標準應采用權責發生制，成本費用扣除應采用據實扣除制。從表面上看，這樣做會在一定程度上減少所得稅稅基，減少財政收入，但我國所得稅的原則是效率優先、兼顧公平，而收入、費用確認標準的統一，可以實現納稅成本和征稅成本的降低，減少對納稅人的沖擊，從而提高稅收征管效率。另一方面，差異的減少也有利于會計信息發揮相應的作用。

3.賬外調整項目納入正常會計核算體系。會計制度中對差異的處理，在賬簿記錄上有兩種方式，一種是設置明細賬，另一種是設置備查賬，但都沒有具體的規定。備查賬太多，無法與正常的會計記錄銜接；明細賬不規范，也不利于稅務信息的交流。只有規范明細記錄，減少備查調整事項，才能通過會計記錄系統地反映納稅、征稅的全貌。

4.根據具體實務操作的差異類別采取不同的標準導向。對會計處理比較規范的業務，會計制度與稅法的協調要使稅收在堅持自身原則的基礎上，與會計原則作適當的協調。如捐贈的處理、資產減值的處理等問題，稅法應注意與會計制度的主動協調，以減少業務差異、降低納稅人的核算成本。另外，對于我國會計處理還不規范甚至存在規制空白點的業務類型，首先要規范和完善會計制度的建設，并同時考慮與稅法的協調問題。由于其會計制度本身不夠完善或缺少有效的會計規制，針對這些業務類型的協調中稅法的處理難隨其行，目前如果硬性加強會計制度和稅法的協調只會帶來日后發展中更大的不確定性，如對企業并購、轉移定價以及資產證券化等業務的處理，所以要首先在會計制度建設方面加快步伐，使業務處理逐步規范化。

5.會計要加強必要性信息披露對稅收的支持。我國會計制度建設除了要解決具體業務規范制定，還要加快針對宏觀管理目標的信息披露方面的制度建設，使會計信息得到全面、充分、準確的披露。建議制定《企業會計準則——涉稅交易及事項的信息披露規則》，或者暫時在《關聯方關系及其交易的披露》、《租賃》等準則中增加披露條款。披露方面的不足和缺失，使會計不能為稅收提供所需的信息，而稅收也不可能及時地將信息需求反饋到會計信息系統，信息溝通不暢無疑加大了稅務部門的信息獲取成本。稅務信息的非公開性也使稅會關系的相關研究面臨很大的數據障礙，進一步的探索尤顯艱難，應利用數據分析優勢使會計制度與稅法的協調研究進一步深入。