人力資源會計的計量方法及其運用探析

［摘 要］ 隨著知識經濟時代的到來，無論從滿足信息需求者的要求，還是從維護會計核算原則而言，人力資源會計的實施都勢在必行。本文擬就人力資源會計計量的方法及其運用等方面的內容略作探討。

［關鍵詞］ 人力資源成本；人力資源價值；計量方法；運用

［中圖分類號］F234［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）03-0039-03

隨著知識經濟時代的到來，無論從滿足信息需求者的要求，還是從維護會計核算原則而言，人力資源會計的實施都勢在必行。所謂人力資源會計是指以貨幣為主要形式反映人力資源成本和價值的一種管理活動，是會計學科發展的一個新領域。人力資源會計計量包括人力資源成本計量和人力資源價值計量兩個方面。本文擬就人力資源會計計量的方法及其運用等方面的內容略作探討。

一、人力資源成本的計量

（一）人力資源成本的內容構成

人力資源成本是指企業為了取得、維護和開發人力資源所發生的全部支出。主要包括以下4個部分：

1. 人力資源取得成本：指企業為取得人力資源所發生的各項支出，包括招聘成本、選拔成本、錄用成本和就職成本。其中招聘成本是指為了網羅吸引求職人員所發生的費用，如招工廣告費、中介機構手續費、因招工而發生的差旅費、接待費、材料費等；選拔成本是指對應聘者進行鑒別選拔時支付的費用，如面試費用、體檢費用、從事招聘工作的人員工資及獎金等；錄用成本是指企業為取得已確定聘任職員的合法使用權而發生的費用，如錄取手續費、調動補償費、搬遷費等；就職成本是指安置被錄用人員上崗時發生的費用，如特定職工工作所需的特殊設備支出以及安置時的行政費用等。

2. 人力資源使用成本：指企業為將職工留在企業工作所發生的各種經常性支出，包括工資、獎金、福利費、勞動保險費、醫療費以及安全設施成本。

3. 人力資源開發成本：指企業為提高員工素質和勞動技能而發生的各項支出，包括崗前培訓支出、在職培訓支出和脫產培訓支出。其中崗前培訓支出是指為了使職工具備完成特定工作所需要的技能，以適應特定工作崗位的要求而發生的各項支出，如見習費用、上崗培訓費用等；在職培訓支出是指在工作崗位上培訓員工所發生的成本以及企業實施該活動因此受到的損失；脫產培訓支出是指企業支付給脫產學習人員的工資、按規定可報銷的費用以及企業因此而受到的損失等。

4. 離職成本：指職工離職而發生的成本，如職位空缺成本即由于職工離職使企業原有生產能力降低而導致的損失等。

（二）人力資源成本的計量方法

1. 歷史成本法：將企業取得、維護和開發人力資源的各項實際支出作為人力資源成本的方法。采用這種方法，各會計期間的人力資源投資支出，要按照劃分收益性支出和資本性支出的原則，將人力資源資本性投資部分確認為人力資源的成本，同時還應根據人力資源成本的耗用情況，對已經形成的人力資源成本進行攤銷。這種方法遵循了傳統的會計原則和會計方法，其數據具有客觀性和可驗證性，能使人力資源會計與非人力資源會計在計價原則上保持一致，使兩種信息具有可比性；其缺點是人力資源的實際價值可能大于歷史成本，而且人力資源的增值和攤銷與人力資源的實際能力增減不一致，致使信息使用者根據會計報表上的數據分析人力資源時，與實際產生偏差。

2. 重置成本法：指在當前市場條件下重置與原來相同的人力資源而發生的支出并予以資本化的方法。人力資源重置成本包括職務重置成本和個人重置成本，其中職務重置成本是從職位角度計量企業在現時條件下取得和培訓特定職位要求的人力資源所付出的支出；個人重置成本是從個人角度計量企業在現時條件下取得和培訓具有同等服務能力的人力資源所必須付出的支出。重置成本法反映了人力資源的現實價值，是最符合以效用價值觀為理論基礎的計量方法，有助于管理決策，但重置成本估價的難度和工作量大，并帶有較強的主觀性，使信息的可比性下降。

3. 機會成本法：是以企業員工離職或離崗、人員怠工等使企業蒙受的經濟損失為依據進行計量的計價方法。這種方法確定的機會成本接近于人力資源的實際經濟價值，便于正確核算人力資源成本，但核算工作量繁重，適用于雇員素質較高、流動性較大且機會成本易于獲得的企業。

二、人力資源價值的計量

人力資源價值是人力資源所具有的經濟價值，它反映了人力資源的創利能力和質量狀況。人力資源價值計量主要有兩種模式：個人價值模式和群體價值模式。

（一）人力資源個人價值的貨幣性計量方法

1. 未來工資報酬折現法：該方法要求預計職工到退休為止的全部工資報酬，按一定的折現率折成現值，作為人力資源價值。該方法以職工的工資支付額為基礎，雖計量容易，但對于未來工資報酬、工作年限以及折現率等需作估計，主觀性較大， 并且以工資為計量依據，其計算結果反映的只是人力資源的交換價值，并不是人力資源價值的全部，有一定的缺陷。

2. 未來工資報酬折現調整法：該方法認為，由于人力資源素質的不同，企業之間盈利水平會存在差別，因而企業職工的未來工資報酬的現值應乘以一個效率系數，以此作為企業人力資源價值。其中的效率系數反映了企業盈利水平與本行業平均盈利水平的差異。這種計量方法，對于盈利水平高于同行業平均盈利水平的企業來說，效率系數大于１，其計算結果大于未來工資報酬折現法計算的結果，因為這個計算結果不僅包含了人力資源的交換價值，還包括了部分剩余價值，即企業超過同行業平均盈利水平的部分；但對于那些低于同行業平均盈利水平的企業，其效率系數小于1，所計算的結果小于未來工資報酬折現法計算的結果，不僅沒有包含人力資源的剩余價值，連交換價值也沒有完全包括，這種情況下該方法明顯低估了人力資源的價值。

3. 內部競標法：該方法認為，企業中只有那些稀有的人力資源才具有價值，是各部門競相爭用的對象，這些人力資源的價值，可通過各部門或各利潤中心的投標競價來確定，其中最高的競價即為該人力資源的價值。這種方法將市場競爭機制引入企業的人力資源配置工作，可以實現稀有人才的最佳配置，但忽略了一般員工的價值計量。

4. 隨機報酬法：該方法認為職工在未來時期所處的狀態是不確定的，可能提升、調離、退休、死亡等，職工狀態是一個隨機過程，因此人力資源價值應為職工在特定時期內處在不同服務狀態時所獲得的期望價值的現值。其中，每一服務狀態的貨幣表現可以用服務的數量（如銷售量）乘以價格來確定（價格—數量法），也可根據職工未來可提供的收益進行確定。這種方法既考慮了職工在企業內的流動，又考慮了職工離職的可能性，數據計算比較客觀，用其估計人力資源價值容易被接受，是一種值得借鑒的方法。

（二）人力資源群體價值的貨幣性計量方法

1. 商譽法：又稱非購入的商譽法，將企業過去若干年的累計超過同行業平均收益的部分予以資本化，作為商譽的價值，然后再乘以人力資源投資額占企業投資額的比率（即人力資源投資率）作為人力資源的價值。這種方法以企業過去的超額利潤為基礎，具有較大的客觀性和可操作性，但沒有考慮貨幣時間價值，也沒有計算人力資源的交換價值，而且剩余價值也只計算了一部分；另外，當企業過去無超額利潤時，企業就沒有人力資源價值或人力資源價值為負數，這顯然是不合理的。

2. 經濟價值法：把企業未來各期收益折現，然后按照人力資源投資率，將企業未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價值。 這種方法以未來的經濟收益為計量基礎，既符合資產的特征，反映又比較全面， 并考慮了人力資源與非人力投資因素，較為合理。

3. 指數法：這種方法要求研究出一個人力資源發展指數，根據基期的企業人力資源價值推算以后年度的企業人力資源價值。這種方法的運用目前尚有一定難度。

（三）人力資源價值的非貨幣性計量方法

1. 技能一覽表法：該方法將各位員工的教育水平、知識水平、工作業績、實踐經驗以及專門技術等素質構成和能力特征編制一覽表進行分等衡量，以評價人力資源價值。

2. 績效評價法：該方法通過對員工的知識水平、工作經驗、工作態度、業務技能、適應能力、實際工作業績等因素進行綜合衡量和評價，以確定人力資源經濟貢獻或經濟貢獻的潛力，并用以計量人力資源的價值。這種方法有利于合理使用人力資源，改進人力資源管理，提高人力資源的經濟效益。

3. 潛力評價法：確定員工在工作中的發展和職務提升的可能性，根據其為企業提供的潛在服務評價人力資源價值。

4. 工作態度測定法：衡量工作人員的態度，主要是了解工作人員對某些客觀事物的感情傾向，以便估計工作人員對他們的工作、報酬、環境以及整個企業的看法。

三、人力資源會計計量方法的運用

人力資源會計的各種計量方法是互為補充、而不能相互替代的，如由于人力資源成本計量方法數據的獲得比較方便，獲取的數據較為客觀，能防止經營人員利用處理方法的主觀性篡改數據，粉飾報表；而且在市場經濟條件下，通過公平競爭所形成的人力資源價格能較大程度地貼近人力資源的價值。因此，通常情況下對人力資源的資本化應采用人力資源成本會計的計量方法，即在能取得歷史成本的條件下，應盡量采用歷史成本法計價；在歷史成本的資料無法取得時，可采用重置成本法對現有人力資源進行估價。但人力資源價值計量方法能夠避免成本計量方法低估人力資源價值的弊端，可以為企業管理人員提供企業人力資源在未來一定時期可能為企業創造的經濟效益的相關信息，有利于企業進行投資報酬分析，采取更有利的措施進行人力資源管理，因此人力資源價值計量方法在財務評價、企業經營決策中有著重要的作用。此外，人力資源價值的非貨幣性計量方法，作為人力資源價值計量的輔助方法，彌補了貨幣性計量方法的不足，可以反映貨幣性計量方法所不能提供的信息。當一些決定人力資源價值的特殊因素不能完全用貨幣計量時可以采用非貨幣性計量方法。

主要參考文獻

［1］ 雷洪敏. 淺談人力資源成本的確認與計量［J］. 中州審計，2001，(8).