論我國企業內部會計控制框架的構建理念及目標定位

摘 要：針對內部會計控制在我國的發展特征，了構建企業內部會計控制框架的理念，并對企業內部會計控制的目標進行了定位。

關鍵詞：內部會計控制；理念；目標

中圖分類號：F23文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2008）03-0183-01

1 構建我國企業內部會計控制框架的理念

1.1 內部會計控制是企業內部需求與外部需求的結合

內部會計控制理論的發展與內部會計控制的需求是密不可分的。內部會計控制的需求可分為外部需求與內部需求，內部需求產生于組織或企業自身經營管理的需要，外部需求產生于政府、市場對組織或企業監督管理的需要。內部會計控制最初引起人們的關注是從獨立審計的符合性測試開始的，即正是外部的需求，引起了人們對內部會計控制的注意。

從企業發展歷史和會計發展歷史的邏輯關系中，我們可以看出，會計在最初產生時是為了服務于組織或企業內部的。而隨著企業發展導致的兩權分離，使原來只為企業內部服務的會計，開始要為企業外部的利益相關者（即“外部人”）服務，并要接受得到社會公認的會計準則和會計制度的約束，于是形成具有公共性特征的財務會計；而“內部人”為了履行好“外部人”所委托的經營管理責任，必然要得到更及時，更有針對性的會計信息，并由此催生具有內部特征的管理會計。由此可以看出，既然會計系統包括財務會計和管理會計兩個子系統，那么內部會計控制就應既包括對財務會計子系統的控制，也包括對管理會計子系統的控制。如果說對財務會計子系統的控制體現的是外部需求，那么對管理會計子系統的控制則體現的是企業內部的需求。傳統的內部會計控制顯然指的是對財務會計子系統的控制，并不能概括內部會計控制的全部內涵，筆者將其稱為狹義的“內部會計控制”。廣義的內部會計控制則既包括對財務會計子系統的控制，又包括對管理會計子系統的控制。明確了這一理念，就會使得內部會計控制的目標定位不至于顧此失彼。

1.2 內部會計控制是制約與引導的結合

傳統的內部會計控制遵從的是權力制約理論，以崗位分工為前提，強調不同崗位之間的權力制衡，以糾錯防弊為主要目的，措施上以“堵”為主要特征。而從企業自身發展的角度來講，糾錯防弊并非內部會計控制的根本目的。企業一切活動的最終目的是實現企業的戰略目標，提升企業的價值，內部會計控制也不例外。內部會計控制鑲嵌于公司治理與公司管理的框架中，是公司治理與公司管理中不可缺少的部分。貫穿于公司治理與公司管理的內部會計控制系統不僅從服務于企業外部利益相關者權益的角度起到保護企業資產安全和會計信息可靠的作用，同時還應服務于企業內部的優化管理，而這些光靠“堵”是顯然難于做到的。納入內部會計控制系統的每個員工對整個系統的良好運行都起著一定的作用，而員工是否明白自己的職責、是否知道自己一旦失職會帶來什么樣的后果、自己的工作離控制標準有多遠等問題顯然都需要通過良好的信息傳遞來完成。因此本文認為，對內部會計控制的研究應逐漸轉換思路，從“權力制約觀”逐漸轉化為“權力制約觀”與“信息觀”相結合，不能單純地通過權力制約進行“堵”，而還應該通過制定一定的控制標準，建立適當的信息溝通系統，通過信息的傳遞，引導員工不斷學習，優化個人和組織的行為，從而使員工自發地控制自己的行為，忠誠于企業，進而達到內部會計控制的目標。

1.3 內部會計控制是針對企業價值運動而建立的體系

內部會計控制中的“會計”不是僅針對會計部門和會計崗位而言的，而是基于會計工作的對象而言的。只要是針對企業價值運動過程實施的控制程序和措施，均屬于內部會計控制系統。內部會計控制系統不是只由企業領導和會計人員實施的，而是由企業全體員工共同實施的、針對企業價值運動而建立的控制體系。

2 我國企業內部會計控制的目標定位

通過前文內容可以看出，廣義的內部會計控制不僅包括對財務會計子系統的控制，還應該包括對管理會計子系統的控制，那么內部會計控制的目標就應該不僅體現出企業外部的目標，還應該體現出企業內部的目標來。同時，按照從總體到具體的順序，內部會計控制的目標應該是分層次的。筆者認為，內部會計控制的目標應該分為總目標和具體目標兩個層次。

2.1 總目標

美國的COSO委員會2004年報告新增加了一個目標，即戰略目標，該目標作為高層次的目標，服從和支持組織使命的完成，并高于另外三個目標。筆者認為，引入戰略目標，是COSO2004年報告的重大貢獻，它將目標設定的視角首次導向企業的整體層面，而且體現了目標的層次性。

2.2 具體目標

具體目標是對總體目標的細化。對于具體的目標，顯然要圍繞著企業整體戰略目標的實現這一中心來設定。本文認為，企業內部會計控制的細化目標有以下幾個：

（1）經濟效益目標。經濟效益指用盡可能少的勞動耗費生產盡可能多和盡可能好的社會產品，以滿足整個社會

日益增長的需要。經濟效益的衡量離不開會計，會計又可以能動地為提高經濟效益服務。會計的產生固然與人類生產活動有關系，但直接的動因是人們講求經濟效益、進行管理的需要（閻德玉，2002）。內部會計控制不僅要滿足企業外部監管的需要，更重要的是滿足自身提高經濟效益的需要，因為企業要生存和發展，經濟效益是關鍵。注重經濟效益比一味地注重會計信息的可靠性（查錯防弊）更重要些。沒有效益，企業難以持續下去，即便是提供再真實的會計信息，業務活動再“循規蹈矩”，對企業來講都是沒有任何價值的。所以，經濟效益目標既是站在企業自身的角度所應該考慮的內部會計控制的目標，又是股東、債權人所期望的目標。

（2）會計報告可靠性目標。指內部會計控制系統要保證為會計報告的使用者提供真實、完整的會計信息，從而有助于他們了解企業的財務狀況、經營成果、盈利能力、特定項目的獲利能力等。這里所說的會計報告，既包括財務會計報告，又包括管理會計報告（如項目可行性分析報告、預算報告、責任會計報告等）。從會計的服務對象上來看，前已述及，既要對外服務，又要對內服務，那么會計報告體系就要同時滿足這兩方面的需求。從企業外部來看，利益相關方在涉及到對企業的決策時，必然要求獲得真實可靠的信息（主要來自于財務會計報告）；從企業內部來看，管理當局為了決策的科學性、管理的正確性、獎懲的公正性，當然也要求來自于會計系統的報告（主要是管理會計報告）是可靠的。

（3）保護資產的安全和完整性目標。指內部會計控制系統對企業每項資產的購入、使用、處置等，都要經過相應的授權審批程序，通過相應的控制活動防止資產的毀損、缺失。資產的安全完整是會計報告可靠的一個條件，否則可能會使企業虛盈實虧。

（4）合法性目標。指內部會計控制系統要保證企業的經營活動符合法律法規和企業內部規章制度的要求，避免違法亂紀行為的發生。合法性是會計報告可靠性和資產的安全完整性的基礎，只有確保國家有關法律法規、企業內部規章制度、經營方針和政策在企業內部各部門、各環節得到不折不扣的貫徹實施，做到堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發現、糾正錯誤及舞弊行為，才能保護企業資產的安全和完整，保證企業會計報告的可靠性，企業才有可能持續取得一定的經濟效益。

綜上所述，企業內部會計控制的目標可以用下圖來表示：

需要注意的是，內部會計控制的建設應該是各個目標均衡發展的過程，不能只偏重其中的個別目標而忽視了其它的目標。

綜上所述，只有在正確理念的指導下，確立了恰當的目標，才能確定企業內部會計控制框架的組成要素以及進行科學的實務設計。

參考文獻

［1］楊有紅．企業內部會計控制系統［M］.北京：中國人民大學出版社，2004，（4）.

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