關(guān)于新的固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的幾點思考

摘要：歷經(jīng)三年出臺的新會計準(zhǔn)則終于破繭而出，此次頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機體系。本文就其中固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的變革談幾點看法。

關(guān)鍵字：固定資產(chǎn)；準(zhǔn)則；變革

2006年2月15日，中華人民共和國財政部在人民大會堂發(fā)布了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項審計準(zhǔn)則。企業(yè)會計準(zhǔn)則自2007年1月1日起首先在上市公司施行，其他企業(yè)鼓勵施行。新會計準(zhǔn)則的實施，有利于貫徹以人為本的科學(xué)發(fā)展觀，有利于完善市場經(jīng)濟體制，有利于提高對外開放水平，有利于資本市場健康穩(wěn)定發(fā)展，有利于解決中國市場經(jīng)濟地位和反傾銷問題，有利于金融改革和化解金融風(fēng)險問題，有利于提高中國企業(yè)形象。

新會計準(zhǔn)則的變革，既是我國企業(yè)會計發(fā)展的自身需要，也是和國際接軌的迫切要求。新會計準(zhǔn)則充分考慮了我國特殊的經(jīng)濟環(huán)境和會計環(huán)境，是對原準(zhǔn)則的繼承、發(fā)展和完善。本文擬從新舊固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的顯著變化來加以簡略地分析和探討。

一、固定資產(chǎn)的定義

原準(zhǔn)則定義為：固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價值較高，提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的資產(chǎn)。

新準(zhǔn)則定義為：固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：(1)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；(2)使用壽命超過一個會計年度。

新準(zhǔn)則沒有對單位價值較高作出統(tǒng)一要求，對于企業(yè)來講，企業(yè)按照固定資產(chǎn)準(zhǔn)則建立自己的固定資產(chǎn)目錄，在目錄中確定固定資產(chǎn)的時候，允許企業(yè)根據(jù)自己的具體情況來考慮單位價值的大小。

二、固定資產(chǎn)的初始計量

1 新會計準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)初始計量方面引入了現(xiàn)值計量屬性，規(guī)定：購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件(通常在3年以上)延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號一借款費用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。

借：固定資產(chǎn)xxxx(現(xiàn)值)

未確認融資費用xxxx(利息)

貸：長期應(yīng)付款xxxx(終值)

例：分期付款購買固定資產(chǎn)。資料1：假定A公司20×7年1月1日從C公司購入N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到。購貨合同約定N型機器的總價款為1000萬元，分3年支付，20x7年12)931日支付500萬元，20x8年12月31日支付300萬元，20x9年12月31日支付200萬元。資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6％。

分析：第一步，計算總價款的現(xiàn)值

500／(1+6％)+300／(1+6％)(1+6％)+200／(1+6％)(1+6％)(1+6％)=471.70+267.00+167.92=906.62(萬元)

第二步，確定總價款與現(xiàn)值的差額

1000-906.62=93.38(萬元)

第三步，編制會計分錄

借：固定資產(chǎn)／在建工程 906.62

未確認融資費用 93.38

貸：長期應(yīng)付款 1000

2 新會計準(zhǔn)則在確定固定資產(chǎn)成本時引入了固定資產(chǎn)棄置費用會計處理，要求對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，在確定其初始入帳成本時應(yīng)當(dāng)考慮棄置費用因素。棄置費用通常是指根據(jù)國家法律、行政法規(guī)和國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)，如石油天然氣企業(yè)、核電站等，雖然是預(yù)計的，但卻是不可推卸的責(zé)任。

例：經(jīng)國家審批，某企業(yè)計劃建造一個核電站，其主體設(shè)備核反應(yīng)堆將會對當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境產(chǎn)生一定的影響。根據(jù)法律規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在該項設(shè)備使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治。2007年1月1日，該項設(shè)備建造完成并交付使用，建造成本共8000萬元。預(yù)計使用壽命10年，預(yù)計棄置費用為100萬元。假定折現(xiàn)率為10％。

(1)棄置費用的現(xiàn)值100×0.3855=38.55萬

借：固定資產(chǎn)8038.55

貸：在建工程8000

預(yù)計負債 38.55

第一年應(yīng)負擔(dān)利息＝38.55×100％=3.855萬

借：財務(wù)費用 3.855

貸：預(yù)計負債 3.855

(2)第二年應(yīng)負擔(dān)的利息=(38.55+3.855)×10％=4.2405萬元

借：財務(wù)費用 4.2405

貸：預(yù)計負債 4.2405

(3)10年后，

借：預(yù)計負債 100

貸：相關(guān)帳戶 100

三 固定資產(chǎn)的后續(xù)計量

1 固定資產(chǎn)折舊年限的確定：(1)新準(zhǔn)則規(guī)定已達到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計價值確認為固定資產(chǎn)，并計提折舊，待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。(2)固定資產(chǎn)裝修費用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊；融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計提折舊。(3)處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合固定資產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程停止計提折舊；不符臺固定資產(chǎn)確認條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。

2 增加了預(yù)計凈殘值的定義。原準(zhǔn)則未給出預(yù)計凈殘值的定義，為了更準(zhǔn)確的計算固定資產(chǎn)的應(yīng)計折舊額，真實反映固定資產(chǎn)的折舊和凈值，新準(zhǔn)則對預(yù)計凈殘值給出了明確的定義，即假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的余額。

3 新準(zhǔn)則增加了至少每年末對固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法進行復(fù)核，當(dāng)使用壽命預(yù)計數(shù)及預(yù)計凈殘值與原先估計有差異時，就應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊年限與凈殘值。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會計估計變更。

4 固定資產(chǎn)的減值：原準(zhǔn)則允許轉(zhuǎn)回，新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

5．修改了租入固定資產(chǎn)改良的會計處理。原準(zhǔn)則要求對經(jīng)營租賃租入固定資產(chǎn)的改良支出單設(shè)“經(jīng)營租入固定資產(chǎn)改良”科目核算，并采用合理的方法單獨計提折舊。新準(zhǔn)則明確此項支出應(yīng)作為長期待攤費用，合理進行攤銷。

四 固定資產(chǎn)的處置

1 新準(zhǔn)則增加了持有待售固定資產(chǎn)，持有待售固定資產(chǎn)是指在當(dāng)前狀況下僅根據(jù)出售同類固定資產(chǎn)的慣例就可以直接出售且極可能出售的固定資產(chǎn)，如已經(jīng)與買主簽訂了不可撤銷協(xié)議等。

持有待售固定資產(chǎn)價值計量原則：(1)預(yù)計凈殘值=公允價值一處置費用。(2)原賬面價值>預(yù)計凈殘值，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計人當(dāng)期損益。(3)從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試。

在編制資產(chǎn)負債表時，企業(yè)可將持有待售的固定資產(chǎn)與其他固定資產(chǎn)一起合并列示在“固定資產(chǎn)”項目中，但須在報表附注中披露持有代售的固定資產(chǎn)的名稱、帳面價值、公允價值、預(yù)計處置費用和預(yù)計處置時間。

2 新準(zhǔn)則改變了固定資產(chǎn)的盤盈的會計處理：原準(zhǔn)則規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)在盤點當(dāng)期入帳，同時增加當(dāng)期的營業(yè)外收入。新準(zhǔn)則規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理，通過“以前年度損益調(diào)整”核算。