會計新準則存在的問題分析

王文俊

摘要:為適應會計國際趨同、經濟全球化的要求,使會計信息能夠更加準確、客觀地反映各種復雜的現實經濟業務,本文從債務重組會計準則概述、新舊債務重組準則內容的比較、新債務重組準則中存在的問題展開討論,并對進一步完善債務重組會計準則提出了建議。

關鍵詞:會計準則;債務重組;公允價值

在市場競爭激烈的情況下,一些企業可能因經營管理不善,或受外部不利因素的影響,使盈利能力下降甚至出現經營虧損,出現暫時的資金緊缺,難以按期償還債務。在這種情況下,債務人可能難以如數償債,于是就出現了債務重組這一解決債務糾紛的方法。在力求與國際會計準則進一步趨同的情況下,我國新會計準則對于企業債務重組的收入確認、記錄方式、計量和披露做了很大的變更。探討了有關債務重組的定義、公允價值計量模式、債務重組的會計處理、新準則執行中存在的問題等債務重組中的會計準則問題。

1 新舊債務重組會計準則概述

舊準則將“債務重組”定義為“指債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項”,而新準則定義為“指在債務人發生財務困難的情況下,債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定作出讓步的事項”。

新舊定義的最大差別就是:舊準則認為只要修改了債務條件,不管債權人有沒有讓步都是債務重組;新準則則認為,在債務人發生財務困難的情況下,只有債權人讓步時,才能定義為債務重組。

2 新舊債務重組準則內容的比較

重新引入“公允價值”計量屬性

舊準則第七條“以修改其他債務條件進行債務重組的,如果重組債務的賬面價值大于將來應付金額,債務人應將重組債務的賬面價值減記至將來應付金額”,新準則修正為“債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值”;舊準則第十條“以非現金資產清償某項債務的,債權人應按重組債權的賬面價值作為受讓的非現金資產的入賬價值”,新準則修正為“債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬”;舊準則第十一條“以債務轉為資本清償某項債務的,債權人應按重組債權的賬面價值作為受讓的股權的入賬價值”,新準則修正為“將債務轉為資本的。債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資”。

事實上,以公允價值為計量基礎具有很多優點。相對于歷史成本信息,公允價值信息更多地反映了市場對企業資產或整體價值的評價,可以與“資產負債表觀”較好地吻合,更具有相關性,有助于會計信息使用者對未來作出合理的預測和正確的決策,尤其在通貨膨脹情況下有利于企業實物資本保全等。

3 公允價值計量模式

3.1 公允價值的概念。

公允價值亦稱公允市價、公允價格。各國會計準則對公允價值概念的表述不盡相同,但基本意思是一樣的。國際會計準則第32號指出:“公允價值,指在一項公平交易中,熟悉情況、自愿的雙方交換的一項資產或清償一項債務所使用的金額?！庇攧請蟾鏈蕜t第7號中的定義是:“公允價值,指熟悉情況、自愿的雙方在一項公平交易而不是在強迫或清算拍賣交易中,交換一項資產或一項負債所使用的金額。”我國將其定義為:“以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額?！?/p>

3.2 用以清償債務的非現金資產公允價值的計量

債務重組采用非現金資產清償債務的,非現金資產的公允價值應當按照下列規定進行計量:

3.3 非現金資產屬于企業持有的股票、債券、基金等金融資產的,應當按照《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》的規定確定其公允價值。

3.4 非現金資產屬于存貨、固定資產、無形資產等其他資產且存在活躍市場的,應當以其市場價格為基礎確定其公允價值;不存在活躍市場但與其類似資產存在活躍市場的,應當以類似資產的市場價格為基礎確定其公允價值;采用上述兩種方法仍不能確定非現金資產公允價值的,應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。

4 恢復公允價值作為入賬價值的意義

從理論上講,采用公允價值計量能合理、真實地反映企業的財務狀況和經營成果。①公允價值更能體現某一時點上資產或負債的實際價值。②有助于全面反映債務重組對企業的實際影響,正確分析企業的經營成果。如以以非現金資產清償債務,資產轉讓損益與債務重組損益的性質不同應分開核算,只有公允價值的運用才能清楚地將其區分開來。

恢復公允價值,保持會計準則的一致性。在新的會計準則中由于在《金融工具的確認和計量》《企業合并》等具體準則中部分引入公允價值,為了保持會計準則的一致性,在債務重組準則中應引用公允價值計量。

恢復公允價值,與國際會計慣例接軌。我國企業要開展世界貿易,就要提供符合國際慣例的會計信息。公允價值計量通常被認為能為決策者提供最為相關的信息代表了財務會計未來發展的方向。目前,公允價值已被越來越多國家的會計準則和國際會計準則采用。

5 債務重組的會計處理

債務人的處理

債務人應當將重組債務的賬面價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債務賬面價值之間的差額,在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時,將其終止確認,計入營業外收入(債務重組利得)。

非現金資產公允價值與賬面價值的差額,應當分別不同情況進行處理:非現金資產為存貨的,應當作為銷售處理,按照《企業會計準則第14號收入》的規定,以其公允價值確認收入,同時結轉相應的成本。非現金資產為固定資產、無形資產的,其公允價值和賬面價值的差額,計入營業外收入或營業外支出。非現金資產為長期股權投資的,其公允價值和賬面價值的差額,計入投資損益。

6 新準則執行中存在問題的探討 運用公允價值計量的實際操作問題

國際會計準則中涉及到公允價值計量的具體準則已有幾十個之多,公允價值會計在各國理論與實務的發展也正顯示出蓬勃生機。同時,我國的市場環境和會計人員的素質正在不斷的完善和提高,使用公允價值計量將是必然的。而且會計本身就是要傳遞真實、公允的會計信息,公允價值應該是最真實、公允地計量企業的資產和負債。公允價值本身并不存在問題,它之所以會被利用來操縱利潤,往往是因為市場環境和人為因素。而在目前市場經濟不完善,尤其是生產要素市場存在缺陷的條件下,公允價值的取得和現值的計算在實際操科中可能存在不少問題。實際操作時能做到的只能是選擇最接近公允價值的計量,尤其在資產或負債不存在公平市價的情況下,需要通過預計未來現金流量的現值來探求公允價值的情況。大多數時候,公允價值的確認只能來源于雙方協商,那么公允的程度就有待提高了;同樣現值利率的取得也會存在具體困難。這些都給公允價值計量留下可選擇的空間。在日前市場機制不健全,投資者還要以企業財務報表指標作為投資決策依據,公司內部治理結構尚不合理的情況下,不排除因受自身利益驅動的高級管理人員可能利用此進行利潤調節和會計造假的情況。筆者認為在目前的環境下,解決這個問題應該要注重相關輔助機構的工作質量,如評估機構、工商管理部門、物價部門、稅務部門等,建立好相關的監督和管理機制,想辦法提高這些部門的工作質量,把市場環境因素的影響減到最低,恢復公允價值的公允。

綜上所述:它更能反映現實經濟運行的特點,同時與國際會計準則在保持一致的基礎上更為其體,更其有操作性。新會計準則體系的貫徹和實施,對于進一步規范我國的資本市場,提高企業會計信息質量,建立和完善企業制度,促進企業社會主義市場經濟的健康發展,都將發揮重要的作用。

參考文獻

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