中國現(xiàn)行稅制改革評價與分析

李　晶

〔摘 要〕中國正處在新一輪的稅制改革之中。正在進行的稅收制度調(diào)整中，方向是什么，重點在哪里，存在哪些亟需解決的問題，應采取什么樣的改進措施，是我們今天必須正視和思考的現(xiàn)實。本文站在宏觀的角度，從現(xiàn)行稅收制度體系中存在的客觀問題出發(fā)，對稅制改革進行展望，并提出具體的改進措施。

〔關鍵詞〕稅收；稅收制度；稅制改革

中圖分類號：F810．42文獻標識碼：A文

章編號：1008-4096(2009)02-0048-06お

一、中國現(xiàn)行稅制改革綜述

當今的中國，正在進行著一場劃時代的稅制改革。此次稅制改革始于2004年，其主要宗旨是統(tǒng)一稅制，兼顧環(huán)保節(jié)能等稅收調(diào)節(jié)作用，以適應加入世貿(mào)組織和經(jīng)濟高速發(fā)展的要求。具體改革內(nèi)容如下：2003年，完善出口退稅制度；2004年，啟動資源稅改革和消費稅增值稅試點；2006年，廢止農(nóng)業(yè)稅條例，新設煙葉稅；廢止屠宰稅暫行條例；調(diào)整消費稅政策；調(diào)整個人所得稅工資、薪金所得費用扣除標準；2007年，實施新的《中華人民共和國車船稅暫行條例》和《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》；2008年，實施新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》；2009年，實施新的《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》。

經(jīng)過上述改革，中國現(xiàn)行稅收制度體系更加簡潔而公平。截至2009年1月1日止，現(xiàn)行稅收體系中共有21個稅收實體法需要說明的是，《中華人民共和國固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅暫行條例》自2000年1月1日起暫停征收。自1994年1月1日起，筵席稅下放地方管理，各省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以根據(jù)本地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的實際情況，自行決定繼續(xù)征收或者停止征收。

收稿日期：2008-12-25

作者簡介：李 晶（1968-），女，內(nèi)蒙古呼倫貝爾人，副教授，研究方向為財政稅收理論與實踐。，按照性質(zhì)和作用，可以將其分為六大類（參見下表）：

二、中國現(xiàn)行稅收制度問題分析

中國稅制改革雖然取得了進展，但與建立市場經(jīng)濟體制的要求相比還遠未完成，稅收中尚存在著諸多不足，幾個主要稅種如企業(yè)所得稅、個人所得稅、增值稅等稅種在稅收立法、征收項目、征收范圍等方面仍需要進一步改革和完善。這些不足主要表現(xiàn)在：

（一）企業(yè)所得稅普遍缺乏可操作性

2008年，中國正式實現(xiàn)了企業(yè)所得稅的兩法合一，內(nèi)資、外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法、統(tǒng)一的企業(yè)所得稅稅率、統(tǒng)一的稅前扣除辦法和標準、統(tǒng)一的稅收優(yōu)惠政策。新企業(yè)所得稅法取消了外資在各地享受的稅收超國民待遇，減弱了地方政府的引資偏好，淡化了對各地的引資數(shù)量考核指標，有力地促進了各地由行政引資、追求外資規(guī)模引資向遵循市場經(jīng)濟規(guī)律引資的轉(zhuǎn)變，形成了內(nèi)外資企業(yè)政策一致、公平競爭的市場經(jīng)濟環(huán)境。可以說，新企業(yè)所得稅法代表著中國企業(yè)所得稅法歷史性的進步，標志著企業(yè)所得稅制度適應企業(yè)經(jīng)營國際化的趨勢、在體現(xiàn)國際稅收中性原則和國民待遇原則方面邁出了重要一步，對增強企業(yè)國際競爭力、優(yōu)化利用外資格局方面必將產(chǎn)生積極的影響。

一項制度的順利實施，離不開相關配套制度的輔助與保障。不可否認的是，目前的企業(yè)所得稅制度中存在著諸多疏漏和空白，完全缺乏配套制度，對相關原則與概念缺乏具體細化，對其專業(yè)性和復雜性缺乏操作細則的解釋，有待于制定和完善配套制度和辦法，及時補充和明確具體政策，使其更具有操作性并體現(xiàn)立法精神。如新企業(yè)所得稅法對于“固定資產(chǎn)”的界定存在著許多的疏漏。具體而言，新企業(yè)所得稅法規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)按規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除；而固定資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月（不含12個月）的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器，機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、器具、工具等。很明顯，與舊法相比，新法取消了資產(chǎn)價值在2 000元以上的限制條件，以便于稅收政策與現(xiàn)行會計準則的變化相互適應，便于企業(yè)需要根據(jù)實踐上的變化對于資產(chǎn)價值認定作相應的調(diào)整。但取消了2 000元最低標準限制之后，與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、器具、工具用何種標準來界定固定資產(chǎn)？如果用“使用時間超過12個月”為標準，這一標準難免陷入寬泛，不僅不方便企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，反而使得固定資產(chǎn)的界定更加模糊，有失公允。可以說，新企業(yè)所得稅法的確在某種意義上代表了立法的進步，但是，作為一部新法，在很多項目的界定上仍然缺乏足夠的、具體的、明確的、清晰的規(guī)定而缺少具體操作性和可應用性。

（二）個人所得稅制度仍然存在諸多不足

目前中國個人所得稅仍然實行分類所得稅制，將個人應稅所得設計為十一項，用正列舉的方法來確定征稅范圍，不利于個人所得稅的有效征收；以個人而不是家庭為單位進行工資、薪金所得必要費用扣除，不能體現(xiàn)稅收的縱向公平原則；工資、薪金所得項目的必要費用扣除標準仍然過低，導致個人所得稅至少65%來自于工薪階層，使得工薪階層成為主要納稅人，侵蝕了工薪階層的福利水平調(diào)節(jié)收入分配不公的作用未能得到充分有效地發(fā)揮，本應成為貧富調(diào)節(jié)器的個人所得稅反而成為拉大貧富差距的反調(diào)節(jié)器，對解決社會貧富差距過大的社會問題貢獻較小。

（三）商品課稅改革尚待推進

為進一步完善稅制，積極應對國際金融危機對中國經(jīng)濟的影響，2009年1月1日起，中國全面實施增值稅轉(zhuǎn)型改革，并施行新的《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》，同時，根據(jù)上位法相關授權(quán)對內(nèi)容作相應操作性規(guī)定，三個稅種暫行條例的實施細則重點明確了增值稅轉(zhuǎn)型改革、混合銷售行為、境內(nèi)營業(yè)稅應稅勞務界定、增值稅小規(guī)模納稅人標準等相關規(guī)定。具體而言，增值稅實施細則修訂的內(nèi)容主要包括四個方面：結(jié)合增值稅轉(zhuǎn)型改革方案，對部分條款進行補充或修訂；與營業(yè)稅實施細則銜接，明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題；進一步完善小規(guī)模納稅人相關規(guī)定；根據(jù)現(xiàn)行稅收政策和征管需要，對部分條款進行補充或修訂。營業(yè)稅實施細則修訂的內(nèi)容，主要包括四個方面：對境內(nèi)應稅勞務進行界定；與增值稅實施細則銜接，對混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題作出規(guī)定；根據(jù)現(xiàn)行稅收政策和征管需要，對部分條款進行補充或修訂。消費稅實施細則修訂的內(nèi)容主要包括兩個方面：根據(jù)其上位法，將１９９４年以來已經(jīng)實施的政策調(diào)整內(nèi)容體現(xiàn)到修訂后的細則；與增值稅實施細則在銷售和有償轉(zhuǎn)讓的定義、外匯銷售額的折算、價外費用、納稅義務發(fā)生時間等規(guī)定進行銜接，保持一致。

可以說，上述改革是商品課稅體系的一大進步，尤其是生產(chǎn)型增值稅經(jīng)過若干年度、行業(yè)、地區(qū)的試點之后，終于在全社會范圍內(nèi)普遍實行消費型增值稅，實現(xiàn)了增值稅推進過程中的質(zhì)的飛躍。同時，商品稅三個稅種的實施細則的具體規(guī)定，尚有些具體項目規(guī)定有待于進一步確認，如增值稅制度中，納稅人外購客貨兩用車是否屬于不允許抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)范圍；又如營業(yè)稅暫行條例實施規(guī)定，提供或者接受規(guī)定勞務的單位或者個人在境內(nèi)的屬于境內(nèi)應稅勞務，由此帶來的境外勞務的稅收征管問題如此解決。上述細節(jié)方面的政策規(guī)定，有待于在具體的稅收征管中進一步完善和補充。

（四）房地產(chǎn)制度尚未內(nèi)外統(tǒng)一

迄今為止，中國稅收制度中，內(nèi)資、外資企業(yè)仍尚未統(tǒng)一的制度主要集中并僅限于房地產(chǎn)稅收，在房地產(chǎn)保有和使用階段，現(xiàn)行稅收制度對內(nèi)資企業(yè)征收房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，對外資企業(yè)征收城市房地產(chǎn)稅。很顯然，這種滯后的房地產(chǎn)制度既不符合WTO的約束規(guī)則，也不符合內(nèi)外一致、統(tǒng)一稅收政策的稅制改革方向；在房地產(chǎn)的定價中，租、稅、費仍然后難以劃分，尤其是租與稅不分，造成了很多弊病；作為地方稅的主體稅種，現(xiàn)行房地產(chǎn)制度缺陷也導致地方稅體系不健全，不利于分級財政管理體系的建立和有效運作。

（五）資源稅制度較為落后

多年以來，中國資源稅制度一直是從量定額征收，單純根據(jù)銷售量依據(jù)固定稅額征收。在資源品價格一路飛漲的背景下，從量征收的稅收制度會產(chǎn)生累退性，無法抑制礦主們對于資源開采和占有的欲望；由于稅收負擔無法隨著資源品價格的增長而增長，引導地方政府通過增加產(chǎn)量來增加財政收入，不利于資源節(jié)約開發(fā)利用；同時，資源稅以銷售量而不是開采量為計征依據(jù)，引導企業(yè)偏重于核算開采和銷售資源的數(shù)量，不利于企業(yè)實現(xiàn)對資源的集約開采，容易引發(fā)資源濫用和資源浪費。

（六）部分重要稅種依然缺失

中國現(xiàn)行稅收制度中，環(huán)境保護稅制度空白，社會保障體系尚未建立。因此，環(huán)境保護稅、社會保障稅等符合市場經(jīng)濟動行規(guī)則、世界各國普遍設置的稅種，亟需在深化稅制改革中統(tǒng)籌規(guī)劃并逐步建立起來。

三、未來稅收體制改革展望與措施

進一步深化稅制改革的必要性和迫切性，集中體現(xiàn)在企業(yè)所得稅、個人所得稅、增值稅、房地產(chǎn)稅、資源稅、環(huán)境保護稅、社會保障稅等稅種上。

（一）不斷完善企業(yè)所得稅法，豐富配套措施

如上所述，新企業(yè)所得稅法的確是稅收史上一部嶄新的良法，但其仍需要進一步出臺明確的規(guī)定性和配套性文件，才更具有可操作性和現(xiàn)實指導意義。如針對企業(yè)從事的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水的項目，應進一步制定更具操作性政策，在此基礎上，進一步研究實施有利于節(jié)能和開發(fā)新能源的財稅政策，鼓勵發(fā)展石油替代能源，鼓勵研發(fā)核能、可再生能源、風力發(fā)電等潔凈能源，鼓勵發(fā)展生物能源，建立有利于節(jié)能和開發(fā)新能源、發(fā)展替代能源的財稅政策體系。對于殘疾人員加計扣除的工資薪金，應明確是否允許作為職工福利費、工會經(jīng)費、教育經(jīng)費的計提基數(shù)；對于失業(yè)人員工資薪金的加計扣除，應及早出臺相應規(guī)定和辦法，鼓勵企業(yè)吸納下崗職工、軍隊轉(zhuǎn)業(yè)干部、城鎮(zhèn)退役士兵、隨軍家屬廣泛就業(yè)；對于廣告費與業(yè)務宣傳費的稅前扣除，應從屬性上進一步明確區(qū)分兩項開支，減少與《廣告法》等其他法律法規(guī)的政策沖突；對于新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開發(fā)費用在據(jù)實扣除的基礎上予以的50%加計扣除規(guī)定，應明確是直接抵扣管理費用還是抵扣應納稅所得額，以確實支持和鼓勵自主創(chuàng)新；對于“其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、器具、工具”界定為固定資產(chǎn)的條件，應及早加以明確，使企業(yè)的賬務處理更加準確；另外，無論一個企業(yè)的貨款回收政策制定得多么完善，在市場經(jīng)濟條件下，壞賬損失仍然是無法避免的，因此，應完善準備金制度，區(qū)分金融企業(yè)和非金融企業(yè)明確壞賬準備金的計提比例，關注企業(yè)由于準備金覆蓋面不足而導致的虛盈實虧問題，準予企業(yè)發(fā)生壞賬時，用提取的壞賬準備金抵補壞賬損失。

（二）完善個人所得稅法，修訂部分稅制要素

1．實行分類綜合型個人所得稅制度

個人所得稅改革的目標是綜合稅制，由目前的分項征收改為綜合征收。由于綜合稅制對信息的搜集、處理能力要求很高，要求代扣代繳、個人申報，車行、銀行、房地產(chǎn)商等涉及個人大額支出的機構(gòu)必須審核交易的真實姓名、真實證件、限定支付方式，并將這些信息都依法提供給稅務部門，而目前中國還不具備這樣的征管條件和法律依據(jù)，因此，短期內(nèi)，個人所得稅的調(diào)整方向是調(diào)整累進級距和降低最高邊際稅率，隨著征管條件的成熟，逐步過渡到綜合稅制，更好地調(diào)節(jié)個人收入分配。

2．著眼民生問題，調(diào)高個人所得稅必要費用扣除標準

確定個人所得稅工資薪金所得必要費用扣除標準的重要參考指標，是年平均工資水平。應當承認，經(jīng)濟快速增長為中國工資上漲提供了堅實的基礎。據(jù)國家統(tǒng)計局統(tǒng)計資料，2004年，全國城鎮(zhèn)在崗職工年平均工資為16 024元；2005年，為18 405元；2006年，為21 001元；2007年，為24 932元；連續(xù)四年，全國城鎮(zhèn)在崗職工年平均工資實現(xiàn)兩位數(shù)增長，并超過同期國內(nèi)生產(chǎn)總值、人均國內(nèi)生產(chǎn)總值的增長速度，為改革開放以來職工工資水平增長最快時期。國家統(tǒng)計局2008年7月28日發(fā)布的數(shù)字顯示，2008年上半年全國城鎮(zhèn)單位在崗職工平均工資12 964元，同比增長18%。據(jù)全球最大的工資信息調(diào)查研究機構(gòu)Hay Group最新發(fā)表的研究報告顯示

，2007年，中國工資上漲幅度將位列全球第一，實際工資增長幅度將超過美國、印度和東歐國家。但是縱向比較，1978年，城鎮(zhèn)居民可支配收入只有343元，2006年提高到11 759元，同期農(nóng)民人均純收入由134元提高到3 587元，扣除物價因素以后，二者平均年增長6．7%。可以看出，同高達兩位數(shù)的經(jīng)濟增長速度相比，居民收入的增長相對緩慢。而20世紀90年代中期，中國住房、醫(yī)療、教育都逐漸走向市場化，居民個人財富的很大一部分用于這三項支出；20世紀90年代后期，隨著對住房、醫(yī)療、教育和養(yǎng)老等的私有化和市場化改革，居民消費占GDP的比重從2000年的46．4%驟降為2005年的38%，毫無疑問，工資收入增長緩慢、福利保障制度缺位、貧富差距過大等因素導致消費低迷并成為目前消費低邊的根本原因。因此，有必要提高個人所得稅工資薪金所得的必要費用扣除標準，增加中低收入家庭的收入水平，提高居民的的購買力水平，緩解物價不斷上漲、通貨膨脹條件下中低收入以下群體應對物價上漲的壓力，擴大消費需求，促進消費需求快速增長，拉動中國經(jīng)濟增長。

2008年，由于美國房價下跌引起的次級貸款對象的償付能力下降，全球失衡達到無法維系程度，引發(fā)了金融經(jīng)濟危機。美國金融危機對于中國的負面影響主要在外貿(mào)出口及金融領域，總體看，中國經(jīng)濟在2007年前三季度達到12．2%的增長高峰后，第四季度已經(jīng)顯現(xiàn)高位回落勢頭。2008年上半年，經(jīng)濟周期性、趨勢性下滑態(tài)勢更加明顯，全年經(jīng)濟增長將繼續(xù)平穩(wěn)下行。值得注意的是，在經(jīng)濟步入下行通道的同時，物價漲幅明顯升高，國民經(jīng)濟從“高增長、低通脹”正向著“高增長、高通脹”甚至“低增長、高通脹”發(fā)展。面對當前復雜的經(jīng)濟形勢，在繼續(xù)收緊銀根、控制銀行信貸的情況下，應積極發(fā)展直接融資，拓寬融資渠道，緩解目前企業(yè)資金偏緊的問題。同時為防止經(jīng)濟出現(xiàn)大幅下滑，應發(fā)揮財政政策穩(wěn)定消費需求的作用，進一步提高個人所得稅起征點，降低儲蓄存款利息稅稅率，增加居民實際收入。

綜上所述，應將工資薪金所得必要費用扣除標準提高至3 000—5 000元，切實減輕低收入者負擔，提高城鄉(xiāng)居民收入水平，與居民基本生活費用增長的趨勢相適應，也使稅收法定標準更有適當?shù)那罢靶浴?/p>

3．著力調(diào)節(jié)收入分配，強化對于高收入者的稅收監(jiān)管

進一步完善個人所得稅自主申報納稅制度，加大對高收入階層的稅收監(jiān)管，強化個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用；進一步加大個人所得稅監(jiān)督檢查力度，嚴肅查處各單位違規(guī)發(fā)放津貼補貼行為；根絕個人所得稅暗渠流失；規(guī)范國有企業(yè)和國有金融機構(gòu)經(jīng)營者年薪制度和上市國有企業(yè)股權(quán)激勵制度，進一步完善上市公司股票期權(quán)稅收政策和國有企業(yè)股票認購權(quán)稅收政策，通過立法對高收入者的應稅收入進行規(guī)范，合理調(diào)節(jié)國有企業(yè)和上市機構(gòu)管理者與職工收入差距，加強對于國有企業(yè)、上市公司特別是壟斷行業(yè)的收入分配監(jiān)管。

（三）深化增值稅改革，推進增值稅與營業(yè)稅聯(lián)動

1．全國范圍內(nèi)穩(wěn)步推進消費型增值稅

一直以來，增值稅肩負著組織財政收入的艱巨任務。增值稅轉(zhuǎn)型之后，允許納稅人外購固定資產(chǎn)購進時支付的增值稅作為進項稅額在銷項稅額中抵扣，提高了相關行業(yè)投資回報預期，拉動內(nèi)需的同時鼓勵了投資，促進了基礎產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，促進了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、技術(shù)升級和提高國產(chǎn)品競爭力。在推廣過程中，首先，應取消增量限制，允許企業(yè)新購入的機器設備進項稅金全額在銷項稅額中計算抵扣；其次，應取消行業(yè)限制，除國家限制發(fā)展的特定行業(yè)外，其他行業(yè)全部納入增值稅轉(zhuǎn)型范圍；最后，應將目前的計算退稅辦法調(diào)整為正常的抵扣辦法，使轉(zhuǎn)型辦法趨于規(guī)范，征納雙方操作簡便。

2．適時在交通運輸業(yè)、建筑業(yè)和服務業(yè)開始增值稅擴圍試點

增值稅改革的下一步重點是擴圍，即擴大增值稅征收范圍，將之與營業(yè)稅部分稅目進行合并。增值稅先行擴圍的策略應優(yōu)先選擇交通運輸業(yè)、建筑業(yè)和服務業(yè)。這主要是考慮到：首先，中國現(xiàn)行增值稅征收范圍已不能適應市場經(jīng)濟發(fā)展、市場化改革的根本要求；從理論上講，把征收范圍擴大到與生產(chǎn)經(jīng)營密切相關的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)，也是稅收制度形成生產(chǎn)和流通領域的完整制約鏈條所必需的。其次，營業(yè)稅一次交易、一次課稅的特點決定了交通運輸業(yè)在流轉(zhuǎn)中產(chǎn)生了營業(yè)稅重復征收問題，交通運輸業(yè)發(fā)展越專業(yè)化、交易次數(shù)越多，重擔征稅就越明顯，阻礙了交通運輸業(yè)的發(fā)展。第三，對于建筑業(yè)而言，由于建筑材料作為貨物負擔了增值稅，進入建筑物建造成本再負擔一次營業(yè)稅，決定了建筑業(yè)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生了增值稅和營業(yè)稅重復征收問題，大大地加重了建筑業(yè)的稅收負擔。最后，對于服務業(yè)而言，由于多年以來政府在制定產(chǎn)業(yè)政策或五年規(guī)劃時，主導的資源配置向制造業(yè)傾斜而阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，將服務業(yè)納入增值稅擴圍試點范圍，有利于解決第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展滯后的現(xiàn)象，符合以加快服務業(yè)發(fā)展?jié)M足擴大內(nèi)需的發(fā)展要求。

3．增值稅制度改革與管理機構(gòu)設置改革同步推進

在增值稅擴圍的同時，應配合國家稅務總局機構(gòu)改革，及時推進各省國家稅務局、地方稅務局的機構(gòu)設置改革，從職能上對于兩套機構(gòu)重新進行設計；此同時，應重新梳理兩級財政分配體制，解決增值稅擴圍之后帶來的地方稅收收入萎縮的問題。

（四）改革房地產(chǎn)稅，適時推出物業(yè)稅

在中國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收制度中，房產(chǎn)稅與城市房地產(chǎn)稅針對不同納稅人而重復設置，房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅針對房和地而重復設置。從房產(chǎn)稅與城市房地產(chǎn)稅的關系看，城市房地產(chǎn)稅條例公布于20世紀50年代，主要針對“三資”企業(yè)征收，隨著企業(yè)所得稅的改革步伐，兩稅合并是遲早的事。從房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地稅的關系看，在物質(zhì)形態(tài)上，房依地而建，地為房之基，房地難以分離；在價值形態(tài)上，房價、地價之間往往難以分割且常常互含，市場上的房屋價值中或多或少地包含土地的價值，這在商品房中尤為突出。在稅制設計上，現(xiàn)行稅收制度按照房產(chǎn)和土地人為地分設稅種，對房產(chǎn)從價或從租計稅，對土地從量計稅，對房產(chǎn)價值中所含地價既按價值征收了房產(chǎn)稅，又按房屋所占土地面積征收了土地使用稅。在計征房產(chǎn)稅時，若要人為地剝離土地的價值，在實際征管中很難操作；若不剝離土地的價值，又明顯不合理，造成重復征稅和稅負不公。為此，應取消房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和城市房地產(chǎn)稅，其功能由新設稅種物業(yè)稅取而代之。

目前中國的個人房產(chǎn)屬于房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地稅的征稅范圍，但都享受了減免待遇。開征物業(yè)稅后，首先應將個人房產(chǎn)的免稅待遇取消而納入物業(yè)稅征稅范圍，對居民擁有的非經(jīng)營性房產(chǎn)予以課稅。其原因在于，在中國實行住房制度改革之前，住房是作為一種社會福利，由國家進行曲建設和分配，并不存在住房產(chǎn)業(yè)。國家通過巨額的住房投資、住房維修管理補貼、住房環(huán)境設施建設投資和免征各種有關稅費，每年向全國職工提供高達300億元以上的間接住房福利補貼。這種制度的直接后果之一就是住房供給嚴重不足以及分配不均，缺房和危房現(xiàn)象嚴重。也正是由于這種情況，住房分配是人們最關注的問題。而與缺房現(xiàn)象嚴重呈現(xiàn)巨大反差的是，居民家庭住房支出占家庭消費總支出的比例呈現(xiàn)下降的趨勢。在這種背景下，國家開始了住房制度改革，著手建立城市住宅市場，謀求改善住房消費畸形的狀況，推動職工個人購房，把群眾的購買力引導到改善居住條件上來。住房制度改革以后，住房主要由市場提供，房屋作為市場經(jīng)濟下的商品的一種，應納入物業(yè)稅征稅范圍。其次，在物業(yè)稅的設計中，計稅依據(jù)宜以各類房屋的重置價格為基礎，參照當?shù)厥袌鰞r格水平確定；稅率形式宜為幅度比例稅率，稅率水平宜為1%—3%；最后，在收入歸屬方面，全部收入宜歸屬地方財政，由地方稅務局負責征收和管理。可以預見，物業(yè)稅的開征不僅會為地方政府在城市、環(huán)境等方面的支出找到一個收入來源，而且有助于引導和改善地方政府的行為，使其更加關注于公共服務和基礎設施的改善，追求可持續(xù)發(fā)展。

（五）改革資源稅制度，理順資源價格

1．改革資源稅制度，加大保護資源力度

在市場經(jīng)濟體制下，資源稅調(diào)節(jié)的是國家與資源開發(fā)直接受益者、資源所有者和開發(fā)投資經(jīng)營者之間的利益關系，以補償國家為礦產(chǎn)資源開發(fā)所提供的公共設施和公共服務成本，調(diào)節(jié)礦產(chǎn)資源利益分配矛盾。因此，礦產(chǎn)資源稅應類同于財產(chǎn)稅，在資源開發(fā)生產(chǎn)環(huán)節(jié)按產(chǎn)量或收益、在礦權(quán)交易環(huán)節(jié)按交易價值或增加值的一定比率征收。首先，根據(jù)資源稀缺程度、節(jié)能降耗要求和經(jīng)濟社會發(fā)展狀況，將資源稅計稅依據(jù)由銷量修改為產(chǎn)量，督促資源開發(fā)者保護資源，減少短期的掠奪性的開采行為；其次，將資源稅適用稅率形式由固定稅額修改為比例稅率，征收方法由從量定額征收修改為從價定率征收，使資源品價格反映環(huán)境保護、安全生產(chǎn)、提高資源利用效率等長期可持續(xù)利用成本，反映資源的市場供求情況；最后，提高資源稅的整體稅負水平，提高使用者付費成本，促進節(jié)約使用資源，鼓勵轉(zhuǎn)向替代能源和可再生能源的開發(fā)使用。

2．對特殊高收益征收特別收益金

由于資源品價格具有長期大幅波動的特征，在資源品長期處于高價期間，資源所有者會依據(jù)資源所有權(quán)獲得高收益，開發(fā)經(jīng)營者會依據(jù)經(jīng)營權(quán)壟斷獲得高收益，應由政府通過經(jīng)濟手段改變資源品價格形成機制。因此，應對資源開采企業(yè)征收特別收益金，使資源生產(chǎn)要素價格高于可持續(xù)利用成本，理順資源品的比價關系，提高資源安全的保障能力。

3．實行強制行的環(huán)保節(jié)能和安全生產(chǎn)要求

資源品的開采、生產(chǎn)加工與銷售環(huán)節(jié)都與環(huán)境保護、安全生產(chǎn)、節(jié)約能源有著高度密切的相關性，因此，應通過稅收優(yōu)惠方面的制度安排，引導企業(yè)用于環(huán)境保護、安全生產(chǎn)和節(jié)約能源的投資行為，甚至于采取強制性的環(huán)境保護、安全生產(chǎn)和節(jié)約能源要求，引導和激勵環(huán)保節(jié)能行為，提高生產(chǎn)的安全性。

（六）改革關稅及出口退稅政策，減少出口依賴

首先，進一步降低總體出口退稅率水平，尤其是降低加工貿(mào)易出口退稅率水平，鼓勵一般貿(mào)易中技術(shù)含量高的產(chǎn)品出口，減少經(jīng)濟增長對出口的過度依賴；其次，積極擴大先進技術(shù)、關鍵設備、國內(nèi)短缺能源及原材料的進口，緩解貿(mào)易順差過大以及國際收支不平衡矛盾，促進國際收支平衡；最后，完善出口退稅政策，抑制高耗能、高排放、資源性產(chǎn)品出口，優(yōu)化出口商品結(jié)構(gòu)。

（七）出臺環(huán)境保護稅，調(diào)整相關稅種的環(huán)境保護政策

環(huán)境問題已成為危害人們健康，制約經(jīng)濟發(fā)展和社會穩(wěn)定的重要因素，因此，首先，應在充分調(diào)查研究基礎上，加緊研究制定環(huán)境保護稅方案，適時推出環(huán)境保護稅。環(huán)境保護稅宜設立污染排放、污染產(chǎn)品、生態(tài)保護、碳排放等稅目，分別以污染物排放數(shù)量、污染品生產(chǎn)最或消費量、礦產(chǎn)資源開采數(shù)量、自然保護區(qū)使用量、碳排放水平等為計稅依據(jù)，實行差別稅率，稅收收入專款專用。開征環(huán)境保護稅的重要意義在于在產(chǎn)品價格中體現(xiàn)環(huán)境成本，通過促進生產(chǎn)和消費的環(huán)境外部成本內(nèi)化，真實反映經(jīng)濟增長的資源環(huán)境代價，促進節(jié)能減排、綠色消費、保護生態(tài)環(huán)境行為，引導建立可持續(xù)發(fā)展的生產(chǎn)和消費體系、環(huán)境定價機制，建立節(jié)能減排的長效激勵和約束機制，最終建立可持續(xù)發(fā)展的生態(tài)和諧社會。其次，及時調(diào)整其他稅種中的環(huán)境節(jié)能政策，如調(diào)整消費稅的征稅范圍，制定優(yōu)惠的政策鼓勵節(jié)能環(huán)保，鼓勵資源循環(huán)利用；最后，在稅收征管中，對于納稅人的不節(jié)能、不環(huán)保或達不到規(guī)定的節(jié)能環(huán)保要求的經(jīng)濟行為，應采取相應的懲罰措施，切實建設環(huán)境友好型社會。

（八）開征社會保障稅，建立完善的社會保障體系

社會保障制度是和諧社會的基本要素。憲法第十四條規(guī)定：“國家建立健全同經(jīng)濟發(fā)展水平相適應的社會保障制度”；黨的十六大提出：“建立健全同經(jīng)濟發(fā)展水平相適應的社會保障體系，是社會穩(wěn)定和國家長治久安的重要保證”；2008年7月1日，人力資源和社會保障部、財政部、中國人民銀行、國家稅務總局、監(jiān)察部、國務院糾風辦、全國社會保障基金理事會、審計署、衛(wèi)生部、證監(jiān)會聯(lián)合下發(fā)《關于印發(fā)社會保險基金專項治理工作方案的通知》，提出了社會保險基金專項治理工作的指導思想、工作目標和工作方案。因此，應按照“廣覆蓋、保基本、多層次、可持續(xù)”的基本原則中國政府網(wǎng)：《溫家寶主持召開國務院常務會議討論并原則通過<中華人民共和國社會保險法（草案）>》，http://www．sina．com．cn，2007．11．29。，盡快建立完善、統(tǒng)一的社會保障體系并將失業(yè)保障和醫(yī)療保障等繳費統(tǒng)一于社會保障稅，解決教育、醫(yī)療、失業(yè)、住房等領域存在的突出問題，解決單位和個人養(yǎng)老金的欠繳問題。社會保障稅主要針對醫(yī)療保險、生育保險等社會保險和社會救濟、社會福利等社會保障領域，宜覆蓋面廣但稅率低并專款專用，使社會保障有穩(wěn)定的資金來源，在構(gòu)建和諧社會的進程中，對居民提供強有力的社會保障服務。

參考文獻：

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（責任編輯：蘭桂杰）