新準則公允價值應用下的盈余管理

摘要在新頒布的會計準則體系中，大量引入了公允價值計量。本文從分析我國新會計準則體系中有關公允價值應用的幾個具體準則入手，指出我國上市公司可能利用公允價值進行盈余管理的行為，從而提出規(guī)范公允價值應用下上市公司盈余管理行為的建議。

關鍵詞新會計準則 公允價值 盈余管理

中圖分類號:F23文獻標識碼:A

財政部于2006年2月發(fā)布了《企業(yè)會計準則——基本準則》新會計準則于2007年1月1日起在上市公司施行，力爭在不太長的時期內(nèi)在所有大中型企業(yè)執(zhí)行。在38個具體會計準則中程度不同地運用了公允價值計量，如債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并等。

公允價值是一種基于市場信息的評價，有助于提高財務報告信息的質(zhì)量，便于會計信息的使用者進行決策。但是，我國的市場經(jīng)濟還不完善，資本市場尚不發(fā)達，多數(shù)行業(yè)缺乏相關的活躍市場，加之我國會計人員的職業(yè)道德和技術水平不高，公允價值的應用很可能會成為上市公司盈余管理的工具。

1 相關概念的涵義

1.1公允價值

從本質(zhì)上看，公允價值是一種面向現(xiàn)實與未來的會計計量屬性，它通常基于公平允當?shù)氖袌鼋灰祝菂⑴c交易的理性市場主體充分考慮相關信息后所達成的價值共識，反映了交易中內(nèi)含的公平允當?shù)膬r格。

1.2盈余管理

盈余管理就是企業(yè)管理當局在遵循會計準則的基礎上，通過對企業(yè)對外報告的會計收益信息進行控制或調(diào)整，以達到主體自身利益最大化的行為。本文界定的盈余管理是在會計準則所允許的范圍之內(nèi)。

2 新準則公允價值應用下的盈余管理空間

2.1《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》

準則中規(guī)定，企業(yè)可對投資性房地產(chǎn)用公允價值進行確認和計量，在會計期末，其公允價值變動計入當期損益。新會計準則實施前，只有在有實際交易后才能確認收益;而新準則實施后，只需要做一個價值重估就可以確認收益了，利用這些為上市公司贏余控制提供了一個有效的工具。

2.2《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》

非貨幣性資產(chǎn)交換中的公允價值計量可以成為上市公司利潤操縱的工具，由于對商業(yè)實質(zhì)的判斷是基于“未來現(xiàn)金流量”的，但其實整個交易活動和結果都是人為可以操控的。其次，對換入、換出資產(chǎn)的公允價值如何確定也有難度。再者，準則對關聯(lián)方之間的非貨幣性資產(chǎn)交換并未予以明確規(guī)范，因此非貨幣性資產(chǎn)交換更容易被利益群體操縱。

2.3《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》

在準則中規(guī)定，在采用非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務和將債務轉為資本的方式進行債務重組的情況下，企業(yè)可以分別按照非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，差額計入當期損益。

這樣上市公司就可以通過調(diào)節(jié)抵債資產(chǎn)公允價值的高低，在不同損失金額、不同損失確認期間、經(jīng)常性損益與非經(jīng)常性損益之間進行盈余管理。

2.4《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》

在準則中規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當確認為商譽。上市公司可以通過調(diào)節(jié)支付對價資產(chǎn)以及被購方資產(chǎn)和負債的公允價值進行盈余管理。

3 規(guī)范公允價值下盈余管理的建議

(1)強化公允價值審計的配套建設。在公允價值應用下，會計信息具有很大主觀性，我國公允價值確認、計量的相關理論并不完善，這給公允價值審計準則的執(zhí)行帶來一定難度。

(2)完善公司的內(nèi)部治理結構。良好的公司治理結構，能有效防止盈余管理的濫用。要健全公司內(nèi)部治理結構，首先必須督促上市公司調(diào)整不合理股權結構;其次，需建立完善獨立董事制度，強化董事會的監(jiān)督功能;再次，加強企業(yè)的內(nèi)部審計監(jiān)督，促進公司的抗風險能力和發(fā)展?jié)摿Γ岣咂浣?jīng)濟效益;最后，建立有效的激勵機制，使所有者和經(jīng)營者目標趨于一致。

(3)加強外部審計監(jiān)管和處罰力度。在新會計準則下，應該通過進一步加強外部審計監(jiān)管和處罰力度來減少上市公司的盈余管理。必須完善注冊會計師行業(yè)監(jiān)管約束系統(tǒng)，同時建議改變上市公司罰款的處罰模式。

(4)提高會計人員的專業(yè)能力和職業(yè)道德。公允價值是人們計量經(jīng)濟業(yè)務的手段，沒有高素質(zhì)的會計人員，公允價值不可能得到合理的估計和運用，會計人員的守法意識和道德教育也同樣重要。

參考文獻

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