作業成本法在中小型制造企業中的應用

摘要：中小企業是推動國民經濟發展，構造市場經濟的主體，促進社會穩定的基礎力量。成本是衡量企業競爭力的重要因素，有效核算成本，降低成本是增強中小企業競爭力和活力的重要措施。傳統成本法按人工工時對間接制造費用的分配，存在較大的主觀隨意性，導致產品成本信息失真。作業成本法是先將成本分到作業，再依據成本對象消耗的作業數分攤到成本對象。因此中小型制造企業應用作業成本法核算成本，將會為企業生產經營決策提供真實的、有價值的信息。

關鍵詞：中小型制造企業 成本核算傳統 成本法 作業成本法

0 引言

改革開放以后，國家鼓勵投資建廠，發展民營經濟，從而涌現出了一大批掌握了高新技術的中、小型制造企業。中小型制造企業是指職工人數2000人以下，或銷售額30000萬元以下，或資產總額為40000萬元以下。其中，中型企業須同時滿足職工人數300人及以上，銷售額3000萬元及以上，資產總額4000萬元及以上：其余為小型企業。目前，全國工商注冊登記的中小企業占全部注冊企業總數的99％。

中、小型制造企業，人員少，組織機構精簡，市場的應變能力強，管理成本低，就業彈性高，具有大企業無可比擬的優勢。然而這些中小企業雖然掌握了高新技術，擁有自己的知識產權，產品適銷對路，可是企業規模小、內部核算不完整、管理技術落后，尤其是在產品成本計算方法上仍然使用落后的傳統成本法，使得成本計算失真。而成本的高低對一個企業是至關重要的，因為在收入一定的情況下，成本的降低，就意味利潤的增加。在市場經濟條件下，企業要想在競爭中取勝，必須降低生產成本，做好成本核算。目前中小企業在實際工作中仍然采用傳統成本法核算成本，而傳統成本法對間接制造費用的分配存在較大的主觀隨意性，導致產品成本信息失真，不能為企韭生產經營決策提供有價值的信息支持。因此尋求一種新的產品成本的計算方法成為必然。作業成本計算法，正是為了解決傳統管理會計的缺陷而提出來的。

作業成本法是以作業為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業，將耗用的資源成本準確地計入作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象(產品或服務)的一種成本計算方法。它依據資源耗費的因果關系進行成本計算，按引起間接費用發生的多種“成本動因”進行成本分配從而可為企業成本控制、管理決策提供更為準確的成本信息。本文以XKDI公司為例，將作業成本法在中、小型制造企業中的應用進行簡要介紹。

1 XKDQ公司概況

XKDQ公司，是多年從事感應加熱成套設備、成套中頻透熱設備、成套淬火設備、大、中、小型中頻熔煉電爐、陽極鋼爪校直機系列產品(在電解鋁行業應用，可取代傳統切、割、焊校直方式)、陽極鋼爪烘干機(在電解鋁行業應用，可取代燃油、燃氣烘干裝置)和鋁導桿帶塊矯直機、殘極磷鐵環壓脫機、電解質清理機的研究、開發、生產的高新技術企業。自97年以來，產品覆蓋了全國20多個省、市、自治區，巳應用于一百四十余家大、中型企業，并遠銷東南亞和歐洲等10多個國家和地區。

XKDQ公司主要是以機械加工、組裝、元器件裝配為主的機械加工企業，特點是，需要對大批原材料、電子元器件以及外購設備進行機械加工、裝配、安裝。是以單個合同為生產加工對象，需要單個設計、生產、安裝，不能成批流水線式大量生產。整體上看是以設計、加工、裝配、安裝為主的生產性企業。

公司設有行政人事部、工程技術部、研發部、采購部、生產車間、銷售部、財務部七個部門。該公司擁有先進的設計、工藝、科研水平，生產工藝、設備屬國內先進水平，廣泛應用電子計算機輔助設。該公司推出的第五代中頻電源，1998年4月通過了國家級檢測(國質監認字110號，電質檢委字1998-060號)，在節能、高效、簡化電路、易操作、高可靠性等方面達到國內領先水平，2000年6月研制的第五代中頻電源，被國家科技部、國家對外貿易部、國家質量監督總局、國家環?？偩值任宀课J定為國家重點新產品；2002年10月×KJZ—I型鋼爪校直機通過山西省科委成果鑒定；2003年4月第五代中頻電爐獲陜西省人民政府科技進步三等獎；2001年～2004年獲國家實用新型專利、發明專利十余項：2004年5月通過IS09001國際質量體系認證；2004年10月通過高新技術企業認定。2005年4月×KJZ—ZL—IIA型全自動在鏈校直機獲寧夏自治區人民政府科技進步三等獎；2006年4月鋁電解陽極鋼爪全自動控制在鏈校直機獲陜西省專利二等獎；2007年2月陽極鋼爪全自動在鏈校直機系統研制及推廣獲陜西省科學技術二等獎。由于中國鋁業最近幾年不斷擴大生產規模，環保意識的增強，要求技術改造項目的增多，這就為XKDQ公司提供了持續增長的廣闊市場，加上該公司十年來成熟的中頻電源的設計、制造經驗，以及每年不斷投入科學研究，而獲得的發明專利和實用新型專利等因素促成了公司在市場上比同行具有較強的競爭優勢。

2 公司現行成本制度簡介

公司將生產經營過程中的耗費劃分為“生產制造成本”和“期間費用”兩大部分。制造成本有直接材料、直接工資、其它直接支出(指職工福利費)。這三項直接費用由基本生產車間直接轉入產品，制造費用以車間月總人工工時為基準分攤計入成本。期間費用包括管理費用、財務費用和產品銷售費用，直接記入當期損益。公司的生產是以銷定產，典型的多品種、單件小批量生產模式，成本計算采用分批法以顧客定單為成本核算對象，按月歸集生產費用，完工后再計算完工產品總成本和單位成本。成本計算期與生產周期保持一致。

2.1目前成本制度存在的問題目前的成本制度并不能完全滿足這種需要，它存在以下問題：

2.1.1由于目前×KDQ公司產品的制造費用與直接人工成本的比例為200％多，成本核算方法采用較單一的間接費用分配標準——人TT時，導致產品成本信息失真。

2.1.2核算的成本范圍過于狹窄。傳統成本核算方法將核算的重點放在產品制造環節，只重視內部生產成本，而忽視引起產品成本的其他環節。

2.1.3不利于企業進行有效的成本管理。

從公司目前的情況看，它可以視為先進技術制造企業，多品種單件小批量的生產方式、會計電算化的應用、制造費用與人工成本的比例為200％、生產技術含量較高等因素都是實施ABC的有利條件，再加上目前成本計算的不足與無力也為應用ABC留下了充分的空間，可以利用ABC在成本計算上的獨到之處為公司服務，以求解決目前成本制度存在的問題，并在此基礎上有效地控制成本，降低產品成本，增強企業的競爭力。

3 作業成本法在×KDQ公司的應用

3.1確定作業及作業中心，選擇成本動因成本動因是分配作業成本到產品或勞務的標準。它們計量了每類產品消耗作業的頻率，反映了產品對作業消耗的邏輯關系。公司設有兩個生產車間，包括機械加工車間和電氣裝配車間，可以將這兩個車間的生產過程劃分為9

3.2 XKDQ公司傳統成本法與作業成本法的比較本文選取2008年1-6月份生產的J產品(4套)、R產品(3套)、Y產品(5套)，作為研究對象。根據原始生產記錄，參考目前制作相同的產品，所消耗的作業量，用作業成本法重新計算1-6月份的產品成本。

在傳統成本核算法下×KDQ公司以直接入工工時為基礎分配制造費用如表1所示。采用傳統成本核算法計算的產品成本結果如表2所示。成本動因量數據如表4所示。成本庫的成本動因費率計算如表5所示。各成本庫的費用分配如表6所示。三種產品成本匯總如表7所示。兩種方法下單位成本的比較如表8所示。

4 結論

4.1傳統的成本計算法把間接費用一律按人工小時分配到各產品中去，結果導致產量高、復雜程度低的產品成本偏高，而產量低、復雜程度高的產品成本偏低，從而造成產品成本信息和毛利信息的嚴重扭曲。

4.2傳統成本法不能準確核算產品成本，而作為新的管理哲學和管理方法相結合的作業成本法，為我國企業加強成本核算提供了新的思路。大力推進作業成本法的研究及其在中小企業中的應用，必將為我國小企業企業管理水平的提高和整體經濟的發展做出巨大貢獻。