對企業會計政策選擇若干問題的思考

摘要：會計政策在形式上表現為會計過程的一種技術規范，但其本質上是一項社會經濟和政治利益的博弈規則和制度安排，不同的會計政策選擇產業企業不同結果的會計信息，會對企業利害關系集團產生不同的利益分配結果和社會資源配置效率；因此會計政策選擇不僅具有廣泛的經濟后果，而且還是各相關利益集團為轉移財富而進行的政治博弈和競爭。

關鍵詞：會計政策 選擇 原則 特點 思考

0 引言

我國制定的《企業會計準則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》是這樣定義會計政策的:指企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采納的具體會計處理方法。這個定義包括了兩個層次的涵義:一是政府必須制定可以供企業選擇的原則和方法，它們主要是通過會計準則(含基本準則和具體準則)和現行的會計制度的制定和實施來體現；二是企業必須根據自己的實際情況，在政府所提供的原則和方法中，選擇適合于自身的原則和方法。因此，我們可以直接明確地得出的結論是：會計政策的制定主體是政府，而不是企業；企業只能是選擇、執行、采用會計政策的主體。

1 企業會計政策選擇的客觀必然性?

企業會計政策的選擇，既包括某項經濟業務事項初次發生時的初始選擇，也包括由于客觀環境的變化而變更原會計政策，轉而選擇采用新的會計政策。社會主義市場經濟的確立，改變了國家與企業的關系，擴大了企業的自主權。同時宏觀經濟環境復雜多變，這些均對企業的會計工作提出了許多新的要求，從而形成了企業會計政策選擇的客觀環境，使會計政策選擇這項工作變得十分必要。

1.1 會計政策選擇是企業會計信息揭示的基礎。會計的核心問題是確認和計量，經濟業務事項的初始確認和計量，以及在此之后的再確認和計量，其本身就是對具體會計原則、具體方法和程序的選擇和運用，因此，會計政策的選擇是企業會計信息揭示的基礎。

1.2 會計環境的變化要求企業的財會人員探索和選擇適宜的會計政策，以保證會計信息的真實與公允。

1.3 會計政策的選擇是完成企業目標和貫徹經營思想的手段。每個企業都有其自身的發展目標，即使同一企業在不同的發展階段又有可能具有不同的目標。

2 會計政策選擇的本質特征

從會計政策的定義可以看出，會計政策在形式上表現為會計過程的一組技術規范，但其本質上是一種經濟利益的博弈規則和利益分享的制度安排。會計準則的制訂過程也是財務報告的編制者與財務報告相關利益集團合作博弈達到均衡的過程，已出臺的會計準則無不是相關各方利益均衡與妥協的產物。

財務會計的目標在于向外部會計信息使用者提供決策有用的信息，但在現有的以會計準則為會計政策規范主體的模式下，對某一經濟事項的會計處理有多種備選的會計處理方法，為企業進行會計政策選擇留下了一定的回旋余地和選擇空間。可以說，企業會計政策選擇貫穿于企業從確認到計量、記錄、報告諸環節構成的整個會計過程，會計的過程其實就是會計政策選擇的過程。從這個意義上講，會計其實是一門貌似精確但事實上并不精確的科學，會計理論和實務中的好多問題并沒有一條放之四海而皆準的取舍標準，因此會計過程的最終產品——會計信息多半是主觀判斷的產物，是有關各方如股東、債權人、政府、企業管理當局等利益博弈均衡的結果。不同的會計政策選擇導致不同的會計信息，對企業利害關系集團產生不同的利益分配結果，對其投資決策行為也將產生不同的影響，進而影響社會資源的配置效率，所以相關利益各方都很重視和關注會計政策的制訂和選擇。

3 會計政策選擇的理論基礎

企業的契約簽訂以后，企業利益相關者就要對契約進行監督。在以會計收益作為企業經理報酬獎勵方案基礎的激勵機制中，企業管理當局的會計政策選擇對委托代理關系有重大影響。

3.1 報酬契約。報酬契約對企業會計政策選擇的影響主要體現為：①若實際利潤高于目標利潤的上限，經理人員有遞延報告盈利的動機以謀求總報酬的最大化；②若實際利潤處于目標利潤的彈性區間，經理人員會使報告盈利達到上限，以即時獲得好處；③若實際利潤低于目標利潤的下限，經理人員則可能有“巨額沖銷”的動機；④如果管理者的報酬契約中包括了認股權，那么管理當局則選擇能平滑收益的會計方法，以保持其股票價格的穩定增長。企業管理當局對會計政策的選擇是以維護個人收益最大化為企業立場。

3.2 債務契約。債務契約對企業會計政策選擇的影響主要體現為：①假定其他條件保持不變，企業的負債權益率越高，企業的經理人員便越有可能選擇將報告收益從未來期間移到當期的會計政策，如利息費用的處理、研究和開發費用的處理、折舊的計提等會計政策都可幫助企業達到調節收益的目的；②如果在某種會計方法下將發生違約行為，管理當局一般會變更會計政策，以避免這種違約行為的發生；③企業越是與特定的、基于會計數據的限制性契約條款聯系緊密，企業經理人員便越有可能采用可增加當期收益的程序。

3.3 政治成本。政治活動對企業會計政策選擇的影響主要體現為：①稅收。稅收會增加企業的成本，減少其現金流量。因此，公司管理人員總是希望通過各種努力降低現實和潛在的稅負，包括對現行會計方法的選擇和可能出臺準則的游說。②收費管制。政府機構依據有關會計數據對某些企業的產品價格和收費標準加以限制，受限制的企業一般會游說管理機構和準則制定機構，以便制定出最有利于公司的會計準則。③不對稱損失函數。在現實經濟活動中，人們對損失、失敗的敏感度總是高于成功和收益。因此，政治活動之一就是限制一切造成損失的可能性。具體地說，大公司的失敗或破產會產生一種潛在的政治危機，從而把公眾的注意力引向某一政治機構。因此，政府機構寧可消除高估資產的潛在根源，也不愿消除低估資產的可能。④潛在危機的影響。政治家們總是為各種危機尋找“替罪羊”，企業會計信息中的報告盈利往往會引起政治家和管制人員的注意。

4 企業會計政策選擇的原則

企業在選擇會計政策時，不能只考慮自身利益的最大化，而必須兼顧方方面面。所以，企業在進行會計政策選擇時應同時遵循以下幾項原則：

4.1 合法性和相對獨立性相結合。企業會計政策的選擇應當是在準則、制度規定的可供選擇的會計原則、具體處理方法內的取舍，這樣才能保證所提供的會計信息具有可比性和真實可靠性。否則是違法行為，應當承擔法律責任。

4.2 一貫性原則。企業選用的會計政策前后各期應當保持一致和連貫，不得隨意變更。當然，在理解和執行一貫性原則時，不能機械地理解不能變更會計政策。如果已經選用的會計政策使其提供的會計信息不再具有相關性和可靠性，企業就不宜以該會計政策處理相關的經濟業務事項，而應從目前的經濟環境和經營情況出發，重新選擇最能恰當反映企業財務狀況和經營成果的會計政策，企業應正確處理好保持穩定和適時調整的關系。當然，企業對于會計政策的重新選擇，應當按照會計準則、制度要求進行相應的賬務處理，并在財務報表附注中加以說明，以使會計信息使用者能把握企業管理當局選擇會計政策的出發點和具體影響，以正確理解會計信息的內涵。

4.3 適用性原則。企業選擇會計政策時，理所當然地應與本企業的生產經營特點和理財環境相結合，即企業在選擇會計政策時應考慮行業特點、企業生產經營規模、內部管理、企業經營業績、現金流量、償債能力等多種因素。會計政策的適用性是確保會計政策得到很好發揮的重要保證。會計政策的適用性還意味著隨著企業生產經營狀況以及理財環境的變化，會計政策本身要重新作出選擇，以確保在新環境下的新的適用性。對于這一點的理解，與一貫性原則有著相同的辨證關系。

4.4 成本與效益相結合的原則。企業在選擇會計政策時應權衡提供會計信息的成本效益。在基本的會計信息質量得到保證的基礎上，企業應選擇便于理解和實施的會計政策，并盡可能地降低操作成本。在操作成本大致相等時，企業就優先選擇能使提供的會計信息更相關和可靠的會計政策。

4.5 遵守職業道德原則。遵守職業道德是會計人員上崗執業的必備條件。近年來，一些上市公司由于利益驅動，通過濫用會計政策進行會計操縱的現象十分嚴重。由于在會計信息的生成過程中，會計政策處于至關重要的地位。因此，會計政策領域的道德建設問題十分突出，亟待開展。