淺析新會計準則對房地產公司財務報告的影響

王耀榮

[摘要]本文分析新會計準則對房地產公司的資產狀況、財務狀況影響深遠;同時新準則使會計人員在處理業務時擁有更大、更自由的空間,充分運用新準則的靈活性,職業判斷,選擇對公司最為有利的處理方法,若能如此,則可惠及當下、澤被深遠。

[關鍵詞]新準則變化;對財務報告影響;執行準則建議

2006年國家頒布了新會計準則,與原準則相比,新準則從會計核算的原則到具體的準則都做了大幅度修改,尤其是新準則對會計計量經濟活動的“刻度”進行了修訂——引進了公允價值計量模式,盡管目前我國采用的是謹慎的引入公允價值計量模式,這些變化還是將對公司尤其是房地產公司的資產狀況、財務狀況產生深遠影響,如:在此次百年一遇的金融危機中,公允價值計量模式對西方金融資產的螺旋式下跌起到了推波助瀾的作用,因而被推上了各方聲討的風口浪尖。在此以本地某房地產公司(以下簡稱A公司)為例,就新舊準則對房地產公司財務報告的影響進行探討。

一、對與公司經營業務有關的新準則分析

1、所得稅

新所得稅準則中,核算所得稅費用的方法由原先應付稅款法或遞延法更改為采用資產負債表債務法。資產負債表債務法以資產負債表為基礎,通過比較資產負債表中資產、負債的賬面價值與計稅基礎,確認、計量遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。

2008年A公司合并報表確認遞延所得稅資產、遞延所得稅負債分別為77.1萬元、20.19萬元,二者合計增加公司所得稅費用97.29萬元,減少凈利潤97.29萬元,主要原因是:

(1)公司壞賬準備計提的政策與稅法不一致,使應收款項的賬面價值與計稅基礎存在差異所致;

(2)彌補以前年度虧損而產生遞延所得稅資產30.81萬元。

盡管目前來看,遞延所得稅對A公司資產和損益的影響有限,但是從長遠來看,所得稅準則的改變對房地產項目公司會產生積極的影響,主要體現在:房地產項目公司的產品具有不同于其他行業產品的特性,開發周期往往跨越幾個會計期間,項目公司在開發時會產生大量的前期投入,在確認銷售收入之前而形成巨額虧損,隨著項目銷售的開始,公司逐漸盈利,收益曲線在各會計期間呈現出前低后高,隨著項目清盤再逐漸下降的走勢,前期的虧損會在公司形成遞延所得稅資產,相應減少所得稅費用,在一定程度上熨平了損益的波動。如該公司旗下一子公司累計虧損121.53萬元,預計以前虧損能夠全額彌補,根據新所得稅準則,通過計提所得稅資產,使累計虧損降至90.72萬元,更加真實的反映了公司當期的資產及盈利狀況。

2、投資性房地產

2008年A公司在堅持存貨去化的同時,對商鋪采取了商業運營模式,以求獲取長期穩定的租金收入,公司商鋪面積23萬平方米,賬面值約2億元,主要出租給國美電器,根據新準則,該商鋪應作為投資性房地產進行核算,有兩種后續計量方法備選:

(1)對該投資性房地產采用公允價值模式進行核算,則公允價值與原賬面價值之間的差額一方面調整投資性房地產賬面價,一方面以公允價值變動損益計入當期損益。將商鋪公允價的變動會給公司帶來浮盈或浮虧,而不產生實際的現金流,公允價值變動的不確定性反而會擾亂公司盈利指標測算的視線。

(2)以成本賬面價值進行后續計量,并提取折舊,折舊可在稅前扣除,商鋪折舊年限按40年計算,每年可減少應納稅所得500萬元,節約所得稅款125萬元資金流出。

3、資產減值準備

新舊準則在資產減值準備最大差別在于:新準則為了防止人為操縱利潤,主要對固定資產、無形資產、采用成本計量的投資性房地產的減值會計處理進行了規范,明確計提的長期資產的減值準備不得轉回,在引入的資產組及資產組組合的同時,明確資產減值跡象的判斷,詳細規定了可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

2008年由于A公司旗下一住宅尾盤項目計提存貨跌價準備余額為26.69萬元,2008年隨著銷售,轉回存貨跌價準備8.6萬元,隨著公司開發項目的逐漸增多,房地產價格隨著經濟走勢跌宕起伏,存貨跌價準備對公司資產狀況、經營成果將產生越來越大的影響,以2007年為例,經濟的處于上升周期,房地產價格大幅上漲,許多開發商都采取了擴張性的發展戰略,甚至天價拿地,隨著國家的宏觀調控、經濟增速放緩,房產價格(尤其是一線城市房地產價格)逐波回落,造成了樓面地價高于同一地區現房價格的現象,即常說的面粉比面包還貴,前期天價拿地的房地產商不得不面對巨額的跌價準備,項目尚未開發就成敗已定,這些都為我們敲響警鐘,發人深思。

4、企業合并

新舊準則對合并報表影響最大的方面在于:新準則將企業合并根據合并前后最終控制方的不同,將其劃分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并,不同的方法下編制的合并報表存在巨大差異,該差異對公司的影響主要體現在:

2009年A公司預計以1.2億元收購另一房產公司的100%的股權,該公司存貨評估增值5000萬元,根據新準則,這一合并屬于非同一控制下企業合并,購買日被收購公司資產將以公允價值反映在合并資產負債表,即存貨增值計入報表,相應資本公積增加5000萬元,對價大于被收購公司凈資產公允價值的差額計入合并報表的商譽,在每年年度終了進行減值測試,不得攤銷,因此,合并不會影響合并的損益狀況。

隨后每一會計期末合并報表時,被收購公司當期的結轉的主營業務成本將以評估增值后的價值結轉,已銷存貨增值部分無法體現在當期的經營成果中,減少的合并利潤,對評價公司當期經營成果產生重大不利影響。

5、收入

鑒于房地產企業產品開發周期長、價值高及回款時間長,根據收入準則,在分期收款銷售時,應進行職業判斷,選擇折現率,收入根據各期收款折現后金額合計數確認,收入和應收款之間的差額作為未確認融資費用,采用實際利率法在各期攤銷。盡管對房地產公司來說,該準則的實際操作性值得商榷,但是其所起的作用不容小覷,它促使我們的銷售管理向更精細化的方向發展,要求我們在銷售回款時不僅考慮數量,還要考慮貨幣時間價值,關注回款質量。

二、對企業執行新準則的建議

首先,由于公允價值計量屬性的大量引用是一把“雙刃劍”,有利有弊,一方面,可以使得資產的價值更吻合其實際的市場價值,更好地反映經濟事實,提高會計信息的決策有用性;另一方面,公允價值本身存在著不確定性,第三方很難判斷企業所采用的公允價值實質上是否真正“公允”,給人為操縱利潤以可乘之機。

其次,在準則運用中應兼顧公司的各項財務指標,尤其應重點考慮報告提出后對銀行等利益相關方造成的影響。

第三,會計準則與稅法是一對孿生的兄弟,在會計處理時應考慮到稅法的影響,尤其是當前,新會計準則推出,而稅法并未隨之做出相應變化,隨著經濟業務的展開,新準則的運用,兩者之間不明確的灰色區域將愈來愈多,提前籌劃、合規處理、規避風險、節約資金將是今后準則運用的重中之重。

最后,應將新準則與現實經濟業務相結合,引導業務方案的選擇,使方案產生經濟效益最大化。

綜上所述,新的會計準則對經濟活動的影響日益加深,對房地產公司的資產狀況、財務狀況產生深遠影響,同時使會計人員在處理業務時擁有更大、更自由的空間,充分運用新準則的靈活性,職業判斷,選擇對公司最為有利的處理方法,若能如此,則可惠及當下、澤被深遠。