我國非企業會計規范體系改革的思考

[摘 要]隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步完善,社會公眾對建設透明政府、績效政府的要求日益強烈,現行非企業會計規范體系面臨著重大改革。本文在分析現行非企業會計規范體系現狀及存在問題的基礎上,提出改革非企業會計規范體系的具體措施。

[關鍵詞]非企業 會計規范體系 改革

作者簡介:王紅梅(1972.7-),女,籍貫:吉林省吉林市,所在單位:遼寧對外經貿學院。

隨著企業會計規范體系的日趨完善,我國會計界已逐漸將注意力轉移到非企業會計領域。由于我國正處于市場經濟初期,社會主義市場經濟體制還未完全建立起來,表現出明顯的中國特色,因此,我們不能一味的照搬國際經驗。而應該根據我國的實際情況,借鑒其他國家的研究經驗,同時結合自身的發展需要,對現行非企業會計規范進行改革,制定出一套符合我國國情的非企業會計規范體系。

一、我國非企業會計規范體系的現狀

會計按照會計主體是否從事經營活動,分為企業會計和非企業會計兩大系統。長期以來非企業會計在我國通常被稱為預算會計。我國非企業會計規范體系僅限于預算會計、民間非營利組織會計和村集體經濟組織會計的范疇,后兩者于2005年出臺新的制度,預算會計則在一定程度上沿革了計劃經濟的做法,仍沿用1998年出臺《事業單位會計準則》、《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業單位會計制度》以及包括為基本建設、基金、學校、醫院等特殊會計主體和特殊會計事項頒布的會計核算方法和管理制度。在企業會計準則規范正逐步統一時,非企業會計規范仍依行業各自為陣,既存在交叉重疊又存在空白遺缺。因此,迫切需要對現行非企業會計規范進行改革。

二、現行非企業會計規范體系存在的問題

隨著經濟、政治和財政的環境的變化,現行的非企業會計規范體系存在許多問題,主要表現在以下幾個方面:

(一)會計規范層次不統一,各自為陣

自1998年以來,在我國非企業會計規范體系中,除對事業單位進行準則加制度規范以外,對各級政府和各類行政單位始終只用會計制度來規范,一直保持一個準則多個制度并存的局面。按財政部的解釋是,事業單位所屬行業復雜多樣,各行業的會計特點突出,又有共同的規律性的內容。所以,才把這些共同的規律性的內容抽象出來,形成事業單位會計準則。這種對非企業會計采取兩種不同規范模式的做法,使人們感覺到它們不是一個整體,不夠科學合理。

(二)會計目標定位忽略了作為資源提供者的廣大社會公眾的信息需要

我國現行非企業會計的目標主要強調會計信息要滿足級政府宏觀管理的要求。在會計信息使用者方面要關注上級財政部門和各級政府的信息需求,在一定程度上忽視了其他會計信息使用者的需要。而從目前國內實際情況來看,經過近三十年的改革開放,政府本身以及社會民眾對建立透明政府、績效政府的愿望越來越強烈,社會公眾并不關注政府會計信息,而是關注與其自身利益直接相關的信息,如醫療、教育、住房、收入、物價等,這些實際情況均要求政府在提供財政預算信息之外,還應提供財務狀況信息。

(三)無法全面反映非企業會計主體真實的財務狀況

我國非企業會計系統強調為預算管理服務,采用收付實現制作為會計核算基礎,因而整個會計系統側重預算資金的收入、支出及結存的核算,其財務報告(預算收支決算報告)也主要是針對財政收支及預算執行情況。對于政府控制的大量長期資產及其消耗情況、政府承擔債務以及社會保險基金的狀況等信息在我國現有非企業會計系統中都缺乏完整的披露。

(四)不能反映新的財政管理體制下的公共財政需求

國庫集中收付制度和政府采購制度的實施,改變了財政資金的流轉程序。預算單位用于發放工資、購置固定資產、購買材料及服務等所需要的財政資金,不再由財政通過主管部門撥入用款單位,而是由財政部門按照規定程序通過國庫直接支付或授權支付給供應商或收款人,政府的財政資金流向發生了很大變化。行政單位未收到財政資金,但是仍然要反映收入和支出的增加。

(五)現行財務報告體系缺陷太多

現行財務報告體系不科學,信息披露不完整.透明度不高。缺少統一的政府財務報告制度。不能全面、完整地反映政府層面的綜合財務狀況與收支情況。反映信息過于簡單。由于強調政府會計是為預算管理服務的,導致了一些與預算收支沒有直接關系的重要會計信息最終被忽視和遺漏。

(六)非企業會計規范體系與國際慣例相差甚遠

我國原有的非企業會計規范體系,與國際公共部門會計的習慣做法相差甚遠,不具有可比性。國際會計師聯合會繼上世紀90年代發布《中央政府的財務報告》、《中央政府財務報表的要素》、《政府財務報告的主體》、《資產的定義和確認》、《負債的定義和確認》、《收入的定義和確認》、《費用/支出的定義和確認》、《政府企業的業績報告》等相關文告后,2000年5月24日又發布了8份國際公共部門會計準則,2007年又進行了修訂,涉及政府會計確認基礎、政府會計主體、政府財務報告等相關內容,但我國在這些方面卻與國際準則有太大的差距。這些準則公告雖然不具有強制性,但是我國作為國際會計師聯合會的成員國,為了積極參與國際經濟合作和政府會計活動,應發揮我國在國際政府會計領域的作用。

三、改革我國非企業會計規范體系的措施

(一)重新構建非企業會計規范體系

非企業會計改革是一項復雜的系統工程,既有理論層面的問題需要研究,也有技術層面的問題需要解決。目前學術界對非企業會計的改革思路有兩種觀點:一是取消現行事業單位會計準則和現行各種預算會計制度,參考企業會計準則,制定包括總預算會計在內的過渡性的政府收支會計規范。將企業會計的先進理念引入現行預算會計體系,相同或者相似經濟業務事項采用與企業會計同樣方法確認、計量、記錄和報告,保留或者更新帶有本質特征的政府收支會計科目,對于非政府收支的所有經濟業務事項參照適用于現行企業會計準則。最終實現統一會計準則體系,與國際慣例趨同。二是在現行預算會計體系基礎上,站在與國際慣例接軌的高度進行改革規劃。采用漸進式的改革步驟,先對現行預算會計體系進行改革,建立起既符合國情、又與國際通行做法相協調的非企業會計規范體系,形成企業會計與非企業會計并存的局面。在實踐過程中,積極創造條件最終過渡到準則規范的道路上去。筆者比較贊同第二種觀點,即對現行非企業會計規范體系進行改革,轉變為政府會計。形成企業會計與非企業會計并存的局面。

(二)重新定位非企業會計的會計目標

非企業會計規范的會計目標定位,應由我國的國情決定的。從目前國內實際情況來看,政府職能轉換、公共財政體制改革、政府收支分類科目變化、政府績效評價制度建設等,均對反映政府財務狀況信息提出了要求,這些實際情況不容許我國未來的非企業會計的會計目標僅僅定位于財政預算報告目標,忽略財務狀況報告目標。為此,我國未來非企業會計的會計目標定位應該是以向立法機關、有關行政管理部門提供財政預算資金收支信息為主,同時又能提供一定財務狀況方面的信息。提供的信息既能充分反映財政預算收支過程,又能滿足社會公眾對透明政府、績效政府建設的要求。

(三)重新修訂會計核算基礎,逐步轉向權責發生制

原有的會計核算基礎收付實現制可以反映現金的流入、流出以及存量的變化,便于幫助政府確定合理的財政支出政策和債務規模。而權責發生制,能夠全面反映政府的資產、負債和政府的受托責任;但是,我國在政治制度、行政管理體制等方面還存在一些問題,完全實行權責發生制是不現實的。因此,筆者認為可借鑒其他國家改革的經驗,循序漸進,根據具體情況的需要,對權責發生制和收付實現制采取不同程度的修正,實現由收付實現制向權責發生制的逐步轉換。

(四)重新整合會計主體,保證核算對象包括預算資金流轉的全過程

如前文所述,我國現有的非企業會計規范體系是按照單位性質進行劃分的,各制度之間缺乏銜接,科目使用缺乏對應關系。現有的非企業會計系統無法反映預算資金流轉過程的全貌,政府難以披露預算資金整體使用情況。因此,應該制定一套適用于所有預算單位統一的預算會計標準與賬戶體系,最終實現一級政府(一級財政)一套預算會計賬戶的目標。無論是財政部門、行政機關,還是事業單位,只要是財政預算資金的分配、結轉或使用的單位都應作為預算會計主體的組成部分,預算會計主體在確定核算對象時,應包括預算資金流轉的全過程。從一級政府預算資金的取得、分配再到各單位的實際使用都應包括在該層次政府統一的預算會計系統中。

(五)構健完善的非企業會計財務報告體系

財務報告是報告主體對一定會計期間財務活動乃至整個主體各項活動進行系統、全面的總結和報告,典型的財務報告為年度財務報告,我國各級政府至今還沒有編制過一份全面、完整的政府財務報告。從我國當前各方面對政府財務信息的需求來看,完善的非企業會計財務報告體系應包括兩個報表體系和報表附注:一個報表體系是財務報表體系,包括資產負債表,運營報表和現金流量表;另一個報表體系是預算報表體系,包括預算收入報表,預算支出報表和預算收支執行情況報表。通過財務報表附注提供大量重要財務信息,以便對政府績效做出正確評價。

(六)制定與國際接軌的非企業會計規范體系

作為發展中國家,我國要建立社會主義經濟條件下的公共財政,加強預算管理,引入權責發生制是非常必要的。而目前我國市場發育尚未完善,經濟發展水平落后,參與國際資本市場的起步較晚,法制化程度不高,這對引進權責發生制無疑是極大的挑戰,基于這樣的背景,我們應逐步完善現行法律和規范,從實質上找出美國、澳大利亞等發達國家政府現行會計準則與我國現行會計規范的差異,制訂出符合中國國情的非企業會計準則與規范。

四、改革我國非企業會計規范體系應注意的問題

(一)對非企業會計規范體系的改革應得到各方積極配合

非企業會計有學科的特殊性,它既屬于財政學的領域,又涉及會計學的范疇。因此,研究非企業會計的學者,既有來自財政方陣的,又有來自會計戰線的。由于他們研究的角度和側重點不同,因此,還有許多問題無法達成共識。研究非企業會計,需要整合兩大資源以及研究人員的積極配合。只有多方的積極配合,才能保證非企業會計的改革順利進行。

(二)應盡快建立非企業會計職業化管理體制,提高從業人員的素質

非企業會計是一個十分重要的職業領域。如果非企業會計實行權責發生制改革后,在會計核算處理方法和信息報告方面要比傳統的收付實現制非企業會計復雜許多,對非企業會計人員業務技能提出了更高要求。因此,要確保非企業會計改革落實到位,必須加強對非企業會計人員的管理和培訓。我國目前這方面管理與國際先進水平存在較大差距,非企業會計從業人員素質相對于企業會計人員比較低,有些行政事業單位的會計人員甚至是由單位的“富余”人員擔任,完全不具備會計人員的專業素質。所以我國應通過開展定期培訓和研討,盡快提高非企業會計從業人員素質,實行職業化管理。

(三)要積極研究開發非企業會計信息技術支撐系統,為改革提供技術保障

實施新的非企業會計規范體系,必須以電子化的信息系統為技術支撐。利用現代信息網絡技術,建設先進的非企業會計信息系統,既是非企業會計改革的技術支撐,又是提供科學有效信息的平臺。非企業會計管理信息系統以非企業會計準則為依據,以信息網絡技術為支撐,能夠同時滿足國庫集中收付和會計核算的業務需求,在該系統中自動完成、實現各單位編報資金用款計劃、提交支付申請、形成會計記錄、生成會計報表等過程,滿足財政部門和各行政事業單位會計的核算要求。

總之,非企業會計規范體系需要與時俱進,不斷改革。我國的非企業會計改革應當充分借鑒國際經驗,在一定范圍內有選擇、有步驟地進行改革,逐步建立具有我國特色的、科學規范的、與新公共管理相適應的非企業會計規范體系,使其能夠更好地為行政管理服務。

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