我國審計質量替代指標研究綜述

呂小月

摘要：目前國內外很多學者對審計質量展開研究，各研究對審計質量替代指標的選取也各不相同。基于目前審計質量眾多、分散的量化方式，對我國已有文獻的量化方式進行分類匯總，最后得出結論和啟示。

關鍵詞：審計質量；替代指標

中圖分類號：F239文獻標識碼：A文章編號：1672-3198(2009)12-0175-01

1引言

審計質量是審計工作的生命線，審計質量的高低，決定了審計的生存和發展，也直接決定審計職能的發揮。審計質量是指審計工作業務的優劣程度。目前，國內外很多學者對審計質量展開研究，這些研究不可避免的都會涉及審計質量的量化問題。基于目前審計質量眾多、分散的量化方式，本文對我國已有文獻的量化方式進行分類匯總，最后得出結論和啟示。

2文獻回顧

2.1以盈余管理作為審計質量的替代指標

董普等(2007)認為會計盈余是審計質量的有效替代變量。審計限制盈余管理的作用是隨審計質量的變動而變動，審計質量高低具體反映在已審財務信息中盈余管理的程度上。由于我國經濟轉軌時期的特殊制度安排，大多數上市公司在首次公開發行股票、增配股和扭虧時普遍存在盈余管理行為。審計發揮的作用更多與所限制的盈余管理空間聯系在一起，審計質量與盈余管理之間的相互關系表現得更為明顯。公司盈余管理的程度既能反映注冊會計師的專業勝任能力(即發表被審計客戶某一特定違約行為的概率)，又體現了注冊會計師的獨立性(即報告該違約行為的概率)。他們認為在中國證券市場上，相對其他模型來說，截面Jones模型能夠較好地揭示公司的盈余管理。夏立軍(2003)在對多個盈余管理計量模型及其調整模型在中國證券市場的使用效果進行實證檢驗后，提出了相同觀點。劉力、馬賢明(2008)也采用截面Jones模型估計出的公司操縱性應計利潤的絕對值作為審計質量的衡量指標，考察審計委員會與審計質量之間的關系，指出審計委員會能夠顯著的提高審計質量。

羅黨論、黃腸楊(2007)在控制審計意見類型的情況下，以上市公司盈余管理程度的高低衡量審計質量的優劣，發現隨著事務所任期的增加，審計師對上市公司盈余管理的抑制力減弱了，審計質量下降。而陳信元、夏立軍(2006)、劉啟亮(2006)以經調整后的截面Jones模型估計出的公司操縱性應計利潤的絕對值作為審計質量的衡量指標，發現在控制了其他變量后，審計任期與公司操縱性應計利潤的絕對值呈正u型關系，當審計任期小于一定年份時，審計任期的增加對審計質量具有正面影響，而當審計任期超過一定年份時，審計任期的增加對審計質量具有負面影響。

2.2以審計意見作為替代指標衡量審計質量

劉勤、顏志元(2006)運用上市公司會計估計變更過程中暴露出的失當會計估計數據，觀察注冊會計師對失當會計估計的監督作用。通過觀察在會計估計變更當年和前一年，注冊會計師是否發現了這些失當行為并通過審計報告揭示出來衡量審計質量。他們認為以審計意見是否對這些失當會計估計行為作出反應來代表獨立審計質量在邏輯上是適當的。王霞、張為國(2005)以發生財務重述的樣本來檢驗注冊會計師的獨立審計質量，發現對于財務重述公司之前年度蓄意錯報的行為，注冊會計師有所察覺并反映在審計意見中。劉明輝等(2003)以注冊會計師出具非標準審計意見審計報告的頻率作為衡量注冊會計師審計質量的替代指標，采用我國會計師事務所在某年出具非標準審計意見占當年所有審計意見的比率作為審計質量指標，表明我國會計師事務所審計質量與審計市場集中度之間存在一種倒u型函數關系，并證明平均來說當一個會計師事務所市場份額(按客戶數)達到7.4％時，其審計質量達到最高。

2.3以審計收費作為審計質量的替代指標

宋衍蘅、殷德全(2005)從會計師事務所更換以后審計收費變化的角度，來考察繼任注冊會計師的審計工作質量問題。他們發現，繼任注冊會計師對于不同類型公司的審計收費確定標準是不一樣的，對于盈余管理動機強烈的公司，繼任注冊會計師傾向于以公司的盈余管理幅度來衡量審計風險，并為此要求了較高的回報；對于財務狀況惡化的公司，繼任注冊會計師則會根據公司的財務狀況和支付能力，降低審計收費。因而認為，會計師事務所更換以后審計收費的變化形式將會影響繼任注冊會計師的審計質量。

2.4以資本市場的反應作為審計質量的替代指標

王詠梅、王鵬(2006)采用代表市場認同度的ERC(超額累積收益率與意外收益率之比)和事件研究法，根據每年上市公司年報公布前后一段時間內市場的反應研究A股市場對“四大”和“非四大”的審計質量認同度。當市場對某一類型事務所的信息更加認同時，市場就會體現出意外收益率，表現為超額累積收益率(CAR)的波動，如果市場越相信這個意外收益率，則超額累積收益率波動就越大，ERC就越高。他們發現：“四大”與“非四大”審計質量市場認同度確實存在差異，市場更認同“四大”的審計質量，并且表現出認同的一致性。而且這種市場認同度差異受不同時問段會計制度和市場格局變化因素的影響。

2.5以事務所規模和聲譽作為審計質量的替代指標

伍利娜、束曉暉(2006)認為規模較大的事務所審計的財務報表審計質量較高，經研究發現，更換審計師的時機直接影響到年報及時性和審計質量，倉促更換審計師會使得年報的及時性和審計質量較差。陳海明、李東(2004)、蔡春等(2005)，王艷艷、陳漢文(2006)也采用事務所規模作為審計質量的替代指標，取得了較為一致的結果。李連軍、薛云奎(2007)認為由于證券市場上的利益相關備方無從直接識別審計報告的質量，因而審計市場便具有了“檸檬市場”的特征。當交易雙方處在高度的信息不對稱條件下時，聲譽作為一種信號傳遞機制發揮著不可替代的作用。通過應用信號傳遞理論，發現國際合作所、國內大、小會計師事務所之間在審計收費方面存在顯著差異，即存在審計師聲譽溢價現象。說明審計師聲譽作為審計質量的顯示信號，已經得到市場的認同。

3結論和啟示

以上研究表明，我國學者在借鑒國外文獻的基礎上，對我國審計質量的影響因素進行了有力探索，并取得了豐碩的成果。學者們根據各自的研究目的，采取相應的審計質量替代指標，得出了與國外同行較為一致的結果。然而，由于審計質量的評定涉及過程和結果的綜合考量，而目前絕大多數研究僅從單個要素加以衡量，難免有失偏頗，且對各指標間相關關系的理論研究也寥寥無幾。此外，由于我國審計市場尚未規范，國外文獻所采用的指標可能無法真實反應我國審計質量，導致有些研究在選取同一替代指標進行相同研究肘卻得出相反的結論。因此，我們在對國外成果進行總結、轉化的同時，應在研究我國國情的基礎上，設計出適合我國國情的審計質量替代指標。由于審計質量與其影響因索存在雙向因果關系，審計質量的實現是各因素聯合作用的結果，因此，我們可以從審計質量影響因素人手，尋求能準確反映審計質量的替代指標。