供應鏈管理的稅務分析

李曉暉

采用稅務效率較高的供應鏈管理模式,可以降低中國企業海外投資項目所負擔稅負,優化稅務管理和風險控制,改善項目的現金流狀況,提高凈現值和回報率

中國企業在海外投資時,需要以全球視野對其商業運作模式進行整體優化。供應鏈是商業運作模式中的核心,由材料提供、生產制造、物流倉儲、分銷等環節構成,包含了從供應商到最終用戶的全部職能。采用稅務效率較高的供應鏈管理模式,可以降低海外投資項目所負擔的海外及中國所得稅、營業稅、增值稅、關稅等稅負,優化稅務管理和風險控制,改善項目的現金流狀況,提高凈現值和回報率。

但是,跨國交易的供應鏈管理模式,通常涉及多個國家的稅務規定以及國際間的稅收協定,因此需要特別慎重考慮,從而在減低稅負的同時,降低潛在的稅務風險。

采購流程的稅負優化

設計一個合理有效的材料采購流程,可以節約所得稅、增值稅和關稅成本,是進行供應鏈管理模式分析的考慮要點之一。

例如,一家中國內地公司在非洲某國從事基礎設施建設,需要從中國和其他國家采購大量水泥、鋼筋等工程材料。較為常見的是“直接采購”方式(如圖1.1所示),即由中國內地公司A和非洲項目公司B分別與境內外供應商簽訂合同,購買建設所需材料,A再將境內購買的材料轉售給B。在“直接采購”方式下,材料采購環節的增值額會留在稅率較高的A公司和B公司,導致該部分利潤的整體稅負較高。

如果“通過海外關聯公司采購再轉售”(如圖1.2所示),即由稅率較低的海外關聯公司C(比如一家中國香港的關聯公司)作為全球采購平臺,負責集團的所有材料采購職能,并承擔相關的價格波動、質量等風險,則C從供應商采購材料之后,可以按照合理的較高價格轉售給B,將一定利潤留在稅率較低的海外關聯公司。

由于行業的差異和投資區域的不同,在選擇材料采購方式時,除了所得稅稅率差異,還需要綜合考慮多種因素,例如與材料供應商已有的業務安排、各相關國家或地區的海關進出口規定等問題,尤其是通過海外關聯公司轉售,是否會在非洲項目所在地的進口關稅和增值稅上產生影響,從而選擇最優的材料采購方式。

設備購銷租賃稅負優化

對大型投資項目來說,機器設備等固定資產,將在很大程度上影響著長期盈利狀況和稅務負擔。因此,設計稅務效率較高的機器設備提供方式,也是供應鏈優化的一個重要方面。

承上例,中國內地公司A需要向該非洲項目公司B提供生產所需的機器設備。比較常見的是“購銷方式”(如圖2.1所示),即A將自產的機器設備直接銷售給B,或者A向境內供應商購買機器設備,再轉售給B。在這種方式下,A公司出口設備可能享受中國的出口退稅等稅收優惠,同時B公司可以將該機器設備計入其固定資產,并在稅前計提折舊。但是,機器設備提供環節的增值額將留存在A公司,這部分利潤需要繳納較高的中國所得稅。

因此,在“購銷方式”下可以參考前述材料供應的籌劃方法,由集團內的一家低稅負海外公司作為機器設備的國際采購平臺,從而將合理利潤保留在這家低稅負的海外公司。

在海外的基礎設施建設項目上,大型機器設備使用時間往往不超過三五年時間,因此“租賃方式”(如圖2.2所示)更為常見,即由中國公司或海外關聯公司向中國境內外供貨商購買機器設備,再出租給非洲項目公司。

在這種方式下,需要考慮非洲項目東道國對租金匯出的預提稅稅負、中國或海外關聯公司所在地與非洲項目東道國簽訂的稅收協定對租金預提稅的限制稅率、中國或海外關聯公司所在地對租金收入征收的所得稅稅負,以及租賃設備能否在非洲項目東道國免征進口關稅及增值稅等問題。

如果能由低稅負、且與項目東道國擁有優惠稅收協定條款的海外關聯公司作為全球的機器設備租賃平臺,則可將此環節的職能、風險和利潤合理保留在該海外關聯公司,從而降低整體稅負。

技術許可環節的稅負優化

中國企業在海外投資、跨國工程和國際貿易中,往往也伴隨著一定的技術許可和技術服務。承上例,如果中國內地公司A將其持有的技術“直接許可”給非洲項目公司B使用(如圖3.1所示),收取特許權使用費,則可能涉及項目東道國的預提所得稅和中國的企業所得稅。如果A派人到B提供一定的技術支持服務,還可能在項目東道國構成常設機構,需要在當地繳納企業所得稅。

如果集團內的一家海外低稅負企業持有技術等知識產權,例如A將技術轉讓給所得稅稅率較低的中國香港關聯公司C,按成本加成一定比例利潤的方式收取合理的技術轉讓費,然后由C向B提供技術許可及技術支持服務,收取合理的費用,即“將技術轉讓給海外關聯公司,然后許可項目公司使用”的方式(如圖3.2所示),則可以將技術許可環節的利潤保留在低稅負的海外關聯公司。

但是,在這種方式下需要考慮的問題較多,包括非洲項目東道國對特許權使用費匯出的預提稅稅負、中國或海外關聯公司所在地與非洲項目東道國簽訂的稅收協定對特許權使用費預提稅的限制稅率、中國或海外關聯公司所在地對特許權使用費收入征收的所得稅稅負、中國對技術轉讓收入的所得稅稅負和優惠、海外關聯公司所在地對技術等無形資產的攤銷,以及中國和海外關聯公司所在地與非洲項目東道國簽訂的稅收協定關于常設機構的規定等。

另外,需要尤其關注技術轉讓和技術許可兩個環節的交易金額是否合理,否則極易引起兩國稅務機關的質疑。

設計與施工勞務的稅負優化

在海外投資項目的建設過程中,經常需要中國公司提供圖紙設計等服務,同時中國公司還會派遣勞務人員到項目東道國進行工程施工。如果由中國公司A“派遣設計人員赴項目東道國現場工作”,除了中國企業所得稅,還可能會在項目東道國構成常設機構,需要繳納當地所得稅。另外,如果A向非洲項目公司B“直接提供施工勞務”(如圖4.1所示),除了項目東道國可能會對施工環節的利潤征收所得稅,還存在中國企業所得稅的納稅義務。

如果采用“海外關聯公司提供設計和施工勞務”的方式(如圖4.2所示),由低稅負的海外關聯公司提供設計服務,盡可能減少設計人員赴項目東道國現場工作;同時,將勞務人員的合同關系轉移給低稅負的海外關聯公司,由該公司派遣勞務人員到項目東道國進行工程施工,則可以將相應的設計和施工勞務利潤保留在低稅負的海外公司。

但是,上述方式需要綜合考慮中國或海外關聯公司所在地對設計服務和施工勞務收入征收的所得稅稅負、中國和海外關聯公司所在地與非洲項目東道國簽訂的稅收協定關于常設機構的規定等。另外,在實際操作中,還需要考慮較多問題,例如設計人員能否轉移到低稅負的海外公司進行工作、施工人員的合同關系能否轉移到海外關聯公司、項目東道國對勞務提供方是否存在資質的要求等。

綜上所述,海外項目的供應鏈管理是否合理,在稅務上是否有效,會對項目成敗產生重大影響。因此,中國企業在進行海外投資時,應當充分認識稅收籌劃的重要作用,合理、合法地安排集團內各個國家或地區關聯企業之間的交易,在降低整體稅負的同時,注意關聯交易轉讓定價的合理性,以降低相關的稅務風險。■

作者為德勤北京稅務咨詢服務合伙人