論控制環(huán)境對內(nèi)部控制的影響及審計對策

摘要:控制環(huán)境是內(nèi)部控制的前提，而誠信價值觀、治理結(jié)構(gòu)以及管理層的經(jīng)營理念都是控制環(huán)境的主要因素，若存在缺陷，將對企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生嚴重影響。內(nèi)審人員應(yīng)積極采取應(yīng)對措施，促進控制環(huán)境的優(yōu)化。

關(guān)鍵詞:控制環(huán)境 誠信價值觀 治理結(jié)構(gòu) 經(jīng)營理念 審計對策

0 引言

在金融風(fēng)暴的陰霾尚未完全散去的今天，金融危機帶給人們更多的是思考，思考如何加強企業(yè)的內(nèi)部控制，提高管理水平。影響內(nèi)部控制的因素很多，其中控制環(huán)境的影響不可小覷。試想，倘若一個企業(yè)管理層的誠信缺失;或者治理結(jié)構(gòu)不健全;抑或經(jīng)營理念過于“豪放”。那么難以想象這個企業(yè)的內(nèi)部控制能夠達到預(yù)期目標。故此，內(nèi)審人員在開展審計工作時，首先應(yīng)關(guān)注控制環(huán)境這個前提因素。本文重點分析了控制環(huán)境的主要構(gòu)成要素對內(nèi)部控制的影響以及審計人員面對控制環(huán)境可能存在的諸多問題所應(yīng)采取的對策。

1 控制環(huán)境是其他控制要素的基礎(chǔ)

COSO框架的定義指出，控制環(huán)境確定了整個機構(gòu)高層管理者的態(tài)度，影響員工的內(nèi)控意識，提供了紀律要求和結(jié)構(gòu)。控制環(huán)境包含的主要因素有:個人誠信正直、道德價值觀與所具備的完成組織承諾的能力、董事會與稽核委員會、管理階層的經(jīng)營理念與營運風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)以及人力資源政策等。

控制環(huán)境是其他控制要素的基礎(chǔ)。它的優(yōu)劣決定企業(yè)能否正確識別風(fēng)險并恰當(dāng)應(yīng)對;它的優(yōu)劣決定企業(yè)是否能夠建立暢通的信息溝通渠道;它的優(yōu)劣決定各類控制活動能否恰當(dāng)授權(quán)。簡言之，控制環(huán)境的優(yōu)劣關(guān)乎內(nèi)部控制的成敗。

2 控制環(huán)境諸因素對內(nèi)部控制的影響

筆者認為，在控制環(huán)境各要素中，誠信價值觀、治理結(jié)構(gòu)以及領(lǐng)導(dǎo)層的經(jīng)營理念等因素均會對企業(yè)的控制環(huán)境產(chǎn)生重大影響。在審計時，應(yīng)給予重點關(guān)注，必要時，應(yīng)對其影響程度進行評估。

2.1 誠信價值觀對內(nèi)部控制的影響

COSO框架將誠信價值觀列于控制環(huán)境要素的首位，足見其重要性。內(nèi)部控制的有效性直接依賴于內(nèi)控制度設(shè)計、管理以及監(jiān)控人員的誠信價值觀。如果一個企業(yè)的管理者缺乏誠信，那么無論這個企業(yè)的內(nèi)控制度多么完美，它終將走向消亡!

近年來，部分企業(yè)在巨大的利益驅(qū)使下，不惜鋌而走險，導(dǎo)致市場上的假冒偽劣產(chǎn)品屢禁不絕;債務(wù)拖欠屢禁不絕;偷稅漏稅屢禁不絕;個別上市公司的內(nèi)幕交易、會計造假等違規(guī)事件屢禁不絕。在諸多屢禁不絕的背后，是企業(yè)誠信的蕩然無存，是企業(yè)文化的嚴重扭曲，最終使企業(yè)付出了慘痛的代價。

由此可見，只有將誠信價值觀注入企業(yè)文化的內(nèi)涵中，才能形成一種健康的企業(yè)文化。健康的企業(yè)文化不僅有利于科學(xué)地制定和執(zhí)行內(nèi)控制度，還可以有效彌補內(nèi)控制度的不足，使企業(yè)的內(nèi)部控制更好地發(fā)揮監(jiān)控作用。

2.2 治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制的影響

公司治理是由公司所有者、董事會、監(jiān)事會和高級經(jīng)理人員組成的一定的制衡關(guān)系，是用來約束和治理經(jīng)營者行為的控制制度。內(nèi)部控制是在單位內(nèi)部采取的自我約束的一系列方法及措施的總稱。公司治理結(jié)構(gòu)更多地涉及法律層面的問題;而內(nèi)部控制則更多的涉及公司內(nèi)部管理的問題。由于我國經(jīng)濟改革起步時間較晚，市場機制作用的范圍和力度均十分有限。因此，目前我國上市公司的治理結(jié)構(gòu)中仍存在諸多問題，如:由于部分國有股產(chǎn)權(quán)模糊、出資者代表不明確導(dǎo)致股東大會形同虛設(shè)，無法發(fā)揮對董事會的約束作用;又如，董事會的定位不清晰，缺乏對經(jīng)理人員的有效約束;再如:監(jiān)事會有名無實，沒有充分發(fā)揮監(jiān)督作用等等。

實踐證明，治理結(jié)構(gòu)若存在缺陷，將對企業(yè)的內(nèi)部控制產(chǎn)生嚴重影響。例如:上市公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷是導(dǎo)致虛假財務(wù)報告的主要原因之一;又如，治理結(jié)構(gòu)的缺陷可能導(dǎo)致企業(yè)盲目投資等嚴重后果。公司治理與內(nèi)部控制關(guān)系密切，完善的內(nèi)部控制機制要以健全的公司治理結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)。同樣，內(nèi)部控制的建立健全和實施也將有利于公司治理結(jié)構(gòu)目標的最終實現(xiàn)。

2.3 管理層經(jīng)營理念對內(nèi)部控制的影響

管理當(dāng)局經(jīng)營管理的觀念、方式和風(fēng)格決定企業(yè)的經(jīng)營方向，同時也反映管理層的風(fēng)險偏好。管理當(dāng)局對待經(jīng)營風(fēng)險的態(tài)度和控制經(jīng)營風(fēng)險的方法，可能會極大地影響控制環(huán)境，從而影響內(nèi)部控制的最終效果。

實例證明，若管理層風(fēng)險意識淡薄，盲目追逐利潤，可能導(dǎo)致災(zāi)難性的結(jié)局。在“中航油”事件中，陳久霖，這個為業(yè)內(nèi)人士所熟知的“打工皇帝”，因一場石油期權(quán)的豪賭，因5.5億美元的巨額虧損，招致了長達數(shù)年的牢獄之災(zāi)。導(dǎo)致中航油事件發(fā)生的原因除陳久霖作為管理者本身薄弱的風(fēng)險意識以及對市場極為草率的判斷外，公司各級監(jiān)管機構(gòu)未能恪盡職守，致使公司監(jiān)管形同虛設(shè)，亦是導(dǎo)致這場災(zāi)難的另一重要原因。

不難看出，企業(yè)內(nèi)控的有效性受制于內(nèi)控體系制定者及實施者的管理風(fēng)格和理念，在對企業(yè)的內(nèi)控制度進行評價時，應(yīng)將管理層的管理理念作為重要的參考因素。

3 審計對策

控制環(huán)境與內(nèi)部審計的關(guān)系密切。一方面，內(nèi)部審計是控制環(huán)境的重要組成部分，內(nèi)部審計通過自我獨立的評價活動，幫助企業(yè)管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制程序的有效性，以促進控制環(huán)境的優(yōu)化;另一方面，控制環(huán)境又是審計人員開展工作時重點關(guān)注和評價的內(nèi)容之一。審計人員應(yīng)注重對企業(yè)控制環(huán)境的評估，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，防止因控制環(huán)境的缺陷導(dǎo)致審計失敗。為此，審計人員應(yīng)采取如下措施:

3.1 開展充分的審前調(diào)查，制定周詳?shù)膶徲嫹桨?/p>

在開展審計工作前，除了與被審單位高層管理人員進行交流，了解基本情況外，還應(yīng)查閱以前年度內(nèi)審報告、相關(guān)董事會決議、經(jīng)理辦公會紀要、歷年工作總結(jié)及戰(zhàn)略質(zhì)詢等資料。必要時，應(yīng)通過問卷調(diào)查，與關(guān)鍵管理人員進行訪談等形式，了解企業(yè)文化、公司治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營風(fēng)格等有關(guān)控制環(huán)境的內(nèi)容。并在其基礎(chǔ)上，制定審計工作方案。比如:根據(jù)所了解的管理層的誠信情況，決定是否擴大測試報表真實性的程序;又如，根據(jù)管理層的風(fēng)險偏好情況，決定對風(fēng)險項目的關(guān)注程度等。充分的審前調(diào)查，有助于評估控制環(huán)境對于內(nèi)部控制的影響;周詳?shù)膶徲嫹桨福譃榫唧w審計事項提供了行動依據(jù)。

3.2 轉(zhuǎn)變內(nèi)審職能，強化內(nèi)控審計

傳統(tǒng)內(nèi)部審計的主要職能以財務(wù)審計為主，側(cè)重審查財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性，把“查錯防弊”作為審計的主要目的。隨著時代的不斷發(fā)展，內(nèi)審人員應(yīng)更加重視對企業(yè)經(jīng)營過程的控制，重視研究業(yè)務(wù)流程，從而發(fā)現(xiàn)可能存在的問題。內(nèi)審的主要工作由事后發(fā)現(xiàn)向事前預(yù)警轉(zhuǎn)變，內(nèi)審的職能由消極的發(fā)現(xiàn)和評價向積極的防范和咨詢轉(zhuǎn)變。內(nèi)控審計的開展，將成為公司有效的管控工具，有助于促進企業(yè)逐步完善控制環(huán)境，防范經(jīng)營風(fēng)險。

3.3 加強與企業(yè)高管層的溝通，促進控制環(huán)境的優(yōu)化

內(nèi)部控制的完善要以控制環(huán)境的優(yōu)化為前提，而控制環(huán)境的優(yōu)化又與企業(yè)高管層密切相關(guān)。做為企業(yè)內(nèi)審人員，應(yīng)積極發(fā)揮內(nèi)部審計的咨詢功能，在每個審計項目結(jié)束后，內(nèi)審部門的負責(zé)人應(yīng)就在審計過程中了解到的有關(guān)控制環(huán)境的情況及時向企業(yè)高管層進行通報，并就審計報告提及的問題及建議與其進行溝通，力爭達成共識，以利于下一步的整改。此外，內(nèi)審人員還應(yīng)適時地向企業(yè)高管人員傳輸國際上先進的管理理念，讓管理層清晰地意識到控制環(huán)境對于建立有效內(nèi)控機制的價值。相信，通過內(nèi)部審計人員不懈努力，將會對促進企業(yè)控制環(huán)境的優(yōu)化起到積極的作用。

參考文獻:

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