現代成本管理的重要方法

馮松濤

一、作業成本計算及其程序和處理過程

作業成本計算貫穿于作業管理的始終,是一個以作業為基礎的科學信息系統。它和傳統成本計算方法的區別,在于它從以“產品”為中心轉移到以“作業”為中心上來,通過對作業成本的確認、計量,盡可能消除“不增加價值作業”,改進“增加價值作業”以及提供有用信息,從而促使有關的損失、浪費減少到最低限度。作業成本法使產品成本分配有技術依據,能將直接歸屬于有關產品的成本比重大大增加,而按照人為的標準間接分配與有關產品的成本比重縮減到最低限度,使得產品成本盡可能與產品實際成本接近,提高了成本計算的相對正確性。

作業成本法程序與傳統成本法計算程序的根本差異表現在兩個方面:一是成本庫是作業而不是產品成本中心;二是將作業成本分配到產品中去的基礎是成本動因,這一點在傳統成本制度下是沒有的,或者說還沒有定義過作業和成本動因。作業成本計算法的過程具體劃分為以下3步:

(一)確認主要作業,劃分作業中心

一個作業中心即生產程序的一個部分,作為作業成本計算,首先要將產品生產過程中的主要作業加以確認,作為作業中心,以便按作業中心匯集費用,披露成本信息,便于管理當局控制作業,評估業績。

(二)將歸集起來的投入成本或資源分配到每一個作業中心的成本庫中

成本庫是指以某一成本動因解釋其成本變動的成本。成本庫按作業中心設置,每個成本庫所代表的是其作業中心的作業所引發的成本。為簡化計算,可將同質作業的成本庫合并為同質成本庫。同質成本庫是指可以用一項共同的成本動因解釋其成本變動的成本。同質作業引發的成本可以合并分配以減少計算工作。這一步驟的計算反映了作業成本計算的一項基本原則,即作業量決定資源的耗費量,資源的耗費量與作業直接相關,成本應按作業進行匯集。

(三)將各個作業中心的成本分配到最終產出(產品、勞務或顧客)

成本計算最終要計算出產品成本,在作業成本法下,產品成本由作業成本構成,匯集的作業成本按各產品消耗的作業量的比例分配,計算出各產品的作業成本,確定各產品成本。產品產出量的多少決定著作業的耗用量。

二、作業成本法對成本管理的影響

在傳統成本法下,產量高、復雜程度低的產品成本往往高于其實際發生成本;產量低、復雜程度高的產品成本往往低于其實際發生成本。而作業成本法可以提供“相對準確”的成本信息和毛利信息。作業成本法可改進原有成本會計的許多不足:

(一)改進企業戰略決策

由于作業成本法對間接成本不是均衡地在產品間進行分配,因而有助于改進產品定價決策,并為是否停產老產品、引進新產品和指導銷售提供準確的信息,此外,還有助于對競爭對手“價格”——“產量決策”作出適當的反映。

(二)改進定價決策

管理當局通過作業成本法對那些產品規格特殊且無明顯市價規則、價格彈性也低的產品,可以提高其價格水平;對產量高、復雜程度低的產品應順應市場競爭的需要,降低售價,擴大市場占有率。

(三)改進預算控制和標準成本控制

作業成本法在費用控制上的應用體現在,從以人工為基礎的彈性預算轉向以作業為基礎的彈性預算,從以差異分析為基礎的變動預算轉向以成本動因為基礎的變動預算。

(四)可以改善業績評價

首先,作業成本法的使用產生大量有助于業績和考核的數據和信息,如作業成本可用于評價個人或單位的現任履行情況。其次,有助于完善現任會計,因為按作業設立責任中心和使用更為合理的分配基準更易于區分責任。最后,通過使用合適的成本動因,使得成本指標更為可靠。

三、作業成本法在我國的應用

(一)現狀

作業成本法在我國還處于起步階段,其原因有:一是管理會計是作業成本法應用的基礎,而目前管理會計在我國企業經營管理中的應用尚處于初始階段,各種管理方法的應用缺乏持續性。二是在我國高新技術企業的比重還較低,適應作業成本法應用的制造環境還不具備或不充分。三是我國財會人員的自身素質也難以應付這種全新成本計算系統的挑戰。因此,作業成本法在我國只能采取有選擇地試點,逐步推開,進而達到在高新技術企業中的廣泛應用。

(二)未來思路

雖然目前我國的應用條件還有些欠缺,但也不能對作業成本法繼續停留在起步階段上,而應創造條件在應用上下功夫,應把著眼點放在實務操作上。根據我國的政治經濟條件及企業科學管理的現狀,在推行作業成本會計時,應遵循以下基本思路:

1.建立企業科學管理制度,這是應用作業成本會計的基礎

科學的管理制度是實行作業成本會計的基礎和保證。因為只有實現了企業管理的現代化,才能有效地劃分費用產生的環節和區域,準確地分析費用產生的原因和后果。只有企業管理實現了科學化,才能對成本控制、成本管理提出更高的要求,才能對成本信息的準確率要求得更高,才能使作業成本會計的實施具有客觀保證。

2.建立不同行業的應用模式,以便于推廣和應用

示范模式的介紹和推廣,更有利于管理能力較差的我國財會人員按圖索驥掌握作業成本會計的精髓。應用模式應按行業建立,例如,產品生產企業、軟件開發企業、交通運輸企業、商品批發零售企業等。同時應按成本動因類別、作業流程程序、作業環節資源消耗標準、作業對象確定模式、作業費用歸集分配方法等,確定一種新的成本會計核算體系。通過這種方式既可以縮短人們認識、理解的時間,又可以加快應用操作的步伐。

3.作業成本法的應用還應得到各方面的有力支持

首先,應得到政府的支持和推廣;其次,應得到同行業間的理解和接受;再次,企業管理層的高度重視,這是最為重要的。因為作業成本法最主要是為企業內部進行成本控制、成本管理服務的,如果財會人員精心提供的成本信息得不到重視和利用,則這種先進的成本計算系統就難以推廣和應用。同時應該看到,作業成本會計是企業內部經營管理系統,它能否在社會上得到認可和廣泛應用還取決其內在的效率和效益性,以及企業管理者對成本信息價值的認識。