淺談個人所得稅制

摘 要：個人所得稅作為國家主體稅種之一，是財政收入的主要來源，在經濟發展中起著重要的作用。個人所得稅制大體分為三種模式。本文主要對個人所得稅制三種模式進行探討、分析、舉例，并且對我國個人所得稅的改革方向和當前社會熱點問題進行分析探討。

關鍵詞：個人所得稅制；模式；熱點；改革

個人所得稅是對個人取得的各項應稅所得征收的一種稅，個人所得稅最早在1799年創立于英國。目前世界上大部分國家開征了個人所得稅，部分國家個人所得稅已成為主體稅種。計征個人所得稅能保證穩定的國家財政收入、調節社會收入分配，還具有經濟穩定器的功能。因為個人所得稅的累進稅率，在經濟繁榮時期，稅收增加的速度超過了個人所得的增加速度，可以自動遏制膨脹趨勢，而在經濟蕭條時期稅收減少速度比個人收入降低速度還要快，可以阻止緊縮的趨勢。另外，個人所得稅作為一種直接稅，有助于培養和增強個人納稅意識。

一、個人所得稅制模式

世界各國個人所得稅稅制大體可分為三種模式，一種是綜合所得制，以美國為代表；一種是分類綜合所得稅制，又稱混合所得稅制，以日本、瑞典等國家為代表；還有一種是分類所得制，我國是分類課稅制國家的典型代表。

1.綜合所得稅制

綜合所得稅制是指將納稅人一定期間內(一般為一年)各種不同來源的所得綜合起來，減去法定減免和扣除項目的數額后，就其余額按累進稅率計征所得稅的一種課稅制度。在綜合所得稅制之下，個人所得稅作為一種直接稅，計稅依據是人的總體負擔能力，其應稅所得就應是納稅人一定時期獲得的各種所得減去各項法定減免額和扣除額之后的凈額。在這種制度下歸屬于同一納稅人的各種所得，不管其來源都作為一個所得總體對待，并按一套稅率公式計算納稅。綜合所得稅在不縮小納稅稅基的基礎上體現納稅人的實際負擔水平，因而綜合所得稅最能體現支付能力原則和量能課稅原則。在綜合所得稅課稅模式下，要將個人全部所得項目納入累進稅率表中，即對各部分所得進行總計，并對凈應稅所得應用累進稅率。對所得的匯總和累進稅率的應用貫徹了按支付能力納稅的原則，從縱向和橫向對稅收負擔進行分配，在理論上較好的體現了稅收公平原則。

綜合所得稅制最早產生于十九世紀的德國。美國是采用綜合稅制最典型的國家。在美國，個人所得稅一直是政府財政收入的主要來源，其課稅基礎是納稅人在一個納稅年度內的各項所得減去稅法中規定的不予列支的項目，經過兩次扣除，一次是個人為計算調整后的毛所得而進行的扣除，另一次是從調整后的毛所得中扣除特定的項目。個人各項所得不予計列的項目主要包括捐贈項目、與雇傭有關的不予計列的項目、人力資本的回收和與投資有關不予計列的項目四類。其中與雇傭有關的不予計列的項目所占比例最大，對于雇員而言，這些項目不計入應稅項目，可以提高他們的實際報酬率，而對雇主而言，他們可以把這些費用作為經營費用來扣除，從而鼓勵雇主向員工提供更多福利。比如雇主所提供的保險計劃，在美國許多公司為自己的員工提供退休保險金計劃，集體定期人壽保險、健康和事故保險等，只要符合美國稅法相關規定，即作為個人所得稅不予列支的項目從年度所得中扣減。而對于那些沒有獲得雇主提供合法退休計劃的人，自己支付的退休計劃費用，可以作為計算調整后的毛所得而進行的扣除項目。從調整后的毛所得中扣減的扣除項目主要有兩種扣除方式，一是標準扣除，不選擇明細的扣除項目，而是選擇一個固定的數額作為扣除標準；二是分項扣除，將各項扣除分別列出分別扣除。一般來說，分項扣除適用于高收入納稅人，而中低收入者益選擇標準扣除。標準扣除要由國稅局根據美國消費價格指數逐年調整，而對高收入納稅人來講，分項扣除還要受到總額的限制，但這項限制已經逐步減少。在美國的稅法中規定可以分項扣除的費用有未被報銷的部分醫療費用，州和地方的所得稅、財產稅，購買主要住宅和另一所度假住宅而發生的不超過100萬美元的貸款利息費用，慈善捐贈以及因意外或盜竊而發生的個人用途財產的損失。

2.分類所得稅制

分類所得稅制也稱為個別所得稅制，是指將各種所得分為若干類別，對各種來源不同、性質各異的所得，分別以不同的稅率計稅的一種所得稅課稅制度。分類所得稅制的理論依據是對不同性質的所得項目，應采取不同的稅率，分別承擔不同的稅負。對勞動所得顧名思義要通過勞動才能獲得如工資薪金所得，課以較輕的稅；對運用資財而獲得的投資所得如利息、紅利等，課以較重的稅。分類所得稅制按不同性質的所得分別課稅，在稅負上實行差別的待遇，較好的體現了橫向公平原則，便于采取源頭一次性課征，從而減少征收費用。但由于其征稅范圍有限，主要著眼于有連續穩定收入來源的單項所得，對某些所得項目不采用累進稅率，很難體現縱向公平的納稅原則，而且分類所得稅制沒有考慮納稅人家庭負擔情況。在分類所得稅模式下，各類所得必須分門別類劃分成若干種，并對每一種所得按各自獨立的稅率進行計稅，一般采用比例稅率。由于各類所得來源不同，因此要確定一個納稅人可以自由支配的個人所得非常困難。分類所得稅制最早創始于英國，英國現行的所得稅有五個分類表，分類所得稅表制度是英國所得稅的獨特特征，在英國種類型的所得盡管被歸集于不同的分類中，但各種所得在經過各種扣除后被匯總成為應稅所得，采用一套累進稅率進行計征，因而英國的個人所得稅制模式仍然被歸類于綜合所得稅制。

我國是采用分類所得稅制最典型的國家。我國從1980年開始計征個人所得稅，到1994年對個人所得稅制進行重大改革，直到2007年12月，對個人所得稅法進行了五次修訂。我國現行《中華人民共和國個人所得稅法》是2007年12月29日第五次修訂，2008年3月1日正式實施的。我國的個人所得稅采用的是分類所得稅制，將個人取得的各種所得劃分為十一大類，工資、薪金所得；個體工商戶的生產、經營所得；對企事業單位的承包經營、承租經營所得；勞務報酬所得；稿酬所得；特許權使用費所得；利息、股息、紅利所得；財產租賃所得；財產轉讓所得，偶然所得；經國務院財政部門確定征稅的其他所得，分別適用于不同的費用減除規定、稅率和計稅方法。我國的個人所得稅本著費用扣除從寬從簡的原則，采用費用定額扣除和定率扣除兩種方法，對工資薪金所得現行稅法規定按減除費用二千元執行，對勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得，每次收入不超過四千元的，減除費用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費用。我國的個人所得稅在稅率選擇上針對各類所得的不同特點，將比例稅率與累進稅率并用，對工資、薪金所得；個體工商戶的生產、經營所得；對企事業單位的承包經營、承租經營所得采用累進稅率，對勞務報酬所得；稿酬所得等其他所得采用百分之二十比例稅率。我國個人所得稅的申報扣繳采用由支付單位或個人源泉扣繳和納稅人自行申報兩種辦法，手續簡化，便于征納管理。

3.分類綜合所得稅制

分類綜合稅制也稱為混合所得稅制，是指對同種所得按分類所得稅制模式按比例稅率征稅后，再采用綜合所得稅模式按照使用的累進稅率征稅，最常采用的是總所得附加稅形式征稅。分類綜合稅制吸收了綜合所得稅制和分類所得稅制的優點，既體現了按支付能力課稅的原則，對納稅人不同的收人來源進行綜合課稅，又體現了對不同性質的收入區別對待的原則，對所列舉的特定項目按特定的辦法和稅率課征。分類綜合課稅制度與綜合課稅制度最大的區別在于根據納稅人的各項特定所得先征收一定比例的分類所得稅，然后再綜合納稅人全年各項所得額，在達到課稅額度標準的情況下，使用統一的累進稅率課征綜合所得稅，并扣除以前已經交過的分類稅收，多退少補。日本是采用分類綜合所得稅制最典型的國家。在日本稅制中，個人所得稅的扣除項目，主要分為對人的扣除和對事的扣除兩類，對人的扣除主要目的在于照顧低收入者的生活需要，具體又分為基礎扣除、配偶扣除、撫養扣除、殘疾扣除和老人扣除等；對事的扣除主要針對是為了應對某些突發事件。如社會保障費的扣除，日本社會保障采用的是收費制，為了鼓勵和支持社會保障制度，對個人所繳納的政府等公共部門的健康保險、國民健康保險、養老保險和失業保險，可以壘額從綜合課稅所得中扣除。而作為商業保險的人壽保險，則實行最高10萬日元的扣除，納稅人或其他家庭成員、扶養者的醫療支出也可以享受到一定額度的扣除。

二、當前我國個人所得稅改革的熱點問題和對個人所得稅改革幾點看法

在我國個人所得稅已成為國內稅收中的第四大稅種，在部分地區已躍居地方稅收收入的前二位，成為地方財政收入的主要來源。當前社會反映比較突出的是提高個人所得稅起征點問題，這里說的起征點在稅收學中稱之為免征額，也就是稅法中講到的費用扣除標準。現行稅法規定，我國工資薪金所得費用扣除限額為二千元。這主要考慮到我國當前經濟發展和居民生活水平為基礎，并且兼顧地區差異、社會保障制度改革、納稅人負擔和財政承受能力等因素，是稅收公平原則的要求。雖然國家財政部提出今后個稅起征點將根據經濟發展情況、居民消費支出、市場物價水平等變化情況，適時作出調整。據有關業內人士分析，近年來工薪所得項目個人所得稅收人占個人所得稅總收入的比重不斷增加，目前如果盲目大幅提高費用扣除標準，受惠多的也是高收入者，中等收入者得益少，困難群體和低收入者不僅不能得益，反而成為利益受到影響的主要群體。這是因為個稅主要用于補助弱勢群體等，如果扣除額提高過多，高收入者繳稅大量減少，國家財政收入也就減少，國家對低收入群體的補貼以及社保、教育、醫療等支出也都會受影響。而且如果提高個稅起征點中國大部分工薪階層將不用交稅或者少交稅，但對個人減輕稅負并不多，對擴大內需刺激消費的實際作用有限，而納稅人的納稅意識將被淡化，對實際的稅制運行將產生不良影響。對于費用扣除標準分地區確定問題，有關學術界人士分析，分地區的好處是會考慮到各地區收入和物價水平不同，對北京、上海等城市適當調高起征點，但目前人口流動性太大，這樣一來很容易造成人才往富裕地區集中，會不利于中西部發展，形成地區差異的逆向調節。在費用扣除標準的確定上，我國應當借鑒經濟發達國家所得費用減除標準，實行指數化即根據CPI消費價格指數、通貨膨脹率和GDP國內生產總值逐年調整，并且對高收入的納稅人其費用減除標準按比例逐步遞減的。關于我國個人所得稅改革的總體思路，從分類所得稅制逐步轉向分類綜合所得稅制，走“綜合與分類相結合”之路，這是早在“十五”計劃中就已確立并寫明的改革目標，這種稅制是在具備相應的征管及配套條件下，對部分應稅所得項目到年終予以綜合，適用累進稅率征稅，對其他的應稅所得項目則按比例稅率實行分類征收，從而可較好地解決分類稅制存在的稅負不公問題。據有關業內人士透露目前正在緊張修改的《關于加強收入分配調節的指導意見及實施細則》中提出對個人所得稅改革的一個最大突破是確定了個人所得稅以家庭為主體的征收方向，這是我國個人所得稅制和國際接軌，向稅收一體化又邁近了一步。