有關非貨幣性交易與會計問題的探討

河北省石津灌區管理局 何金敏

有關非貨幣性交易與會計問題的探討

河北省石津灌區管理局 何金敏

我國財政部根據市場需要在前幾年修改發布了《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》。主要作用是能夠促使企業非貨幣交易事項的會計核算更加規范化，促進會計信息質量的不斷提高。由于非貨幣交易的會計核算具有比較特殊的一面，需要對其概念、特點進行理解熟悉，本文重點研究了非貨幣性交易與會計的相關問題。

非貨幣性 交易 會計處理

在市場上的雙方通過非貨幣性資產實現交換的過程就是非貨幣交易，是一種交易方式。而非貨幣性資產則是針對于貨幣性資產相對而言的。貨幣性資產指的是持有的現金，把以固定貨幣作為有效的資產，而固定貨幣主要指的是持有現金、賬戶存額、銀行債券、股票份額等等，因為未來收款金額是穩定的，因而將其納入貨幣性資產；將貨幣性資產以外的劃定成非貨幣性資產，主要包括了：存貨、工程物資、固定資產、房產、證券投資、基金總額、以及在建筑工程中的工程貨款等等。

一、非貨幣性交易會計準則的新特征

1.1 制定出了公允價值的劃定方式

《企業會計準則-債務重組》規定中第一次運用到了公允價值計量屬性，以及對公允價值的劃定原則進行確立，而確定公允價值的方式一直都是熱門話題。非貨幣性交易會計準則的發布與實施使得這一問題得到了很好的解決；規定有價證券可參照行市價；規定非有價證券可參照同行的證券的市盈率、股利率；規定產成品和商品可參照售價減去費用與利潤后的余額值；規定在產品可參照現行重置成本。盡管資產評估手段在很早就對公允價值的預算做出了規劃改革，但在會計準則中還是首次運用到。非貨幣性交易會計準則中首次明確指出了公允價值的確定方法，一方面可以入市體現出非貨幣性交易的實際資金，在推動中國會計準則逐漸走向世界發揮了積極作用。

1.2 充分顯現了謹慎原則

該準則使用重點反映在了同類非貨幣性資產交換中怎樣對換人資產展開合理地計算：在同類非貨幣資產的交易里，假如出現換出資產的公允價值比帳面價值要小，則需要把換出資產的公允價值算入賬務，把公允價值與帳面價值的差值算進當期損益中。這說明了非貨幣性交易會計準則主張的做法是，盡可能不計算非貨幣性交易產生的得失，而注重非貨幣性交易的損失這一原則，這符合當今國際慣例。

1.3 積極展現出重要性原則

重要性原則在非貨幣性交易中的體現主要是劃分非貨幣性交易與貨幣性交易的過程中。在對兩者進行判斷的過程中可參照重要性原則中提到的25%比例的分析原則。當支付的貨幣性資產在換入資產公允價值中占有的份額低于或等于25%時則判定為非貨幣性交易；若所占有的份額超過25%（除25%），則判定為貨幣性交易。會計在具體的核算工作中必須嚴格按照這一標準對非貨幣性交易與貨幣性交易進行判定。

二、會計在處理非貨幣性交易中需要關注的事項

2.1 核算非貨幣性資產

通常對非貨幣性資產進行核對計算時主要是針對實際的資金，以及對固定的貨幣收回后的資產展開核算，例如：現金、股票金額、應收票據以及基金存款等。非貨幣性資產大多情況只強調減去貨幣性資產后剩下的資產，如：貨物存款、股權金額、穩定資產、債券投資等。而非貨幣性交易指的是交易雙方以非貨幣性資產展開交易，在交換過程中盡量不與貨幣性資產(即補價)產生聯系。在該環節中的換入與換出非貨幣性資產的計價是重點工作。財務會計中的計量屬性是一項基礎概念，說的是被計量客體的特征或外在表現形式。當前最常用到的計量屬性包括了：當前成本、實際市價、歷史成本、可獲取凈值、將來現金流量現值。換出資產的賬面價值在準則中是換入資產的入賬價值的基礎，這樣就與上述任何一種計量屬性不相符，是不合正確財務核算的。

2.2 盈利能否達到預期的標準

是否能夠順利完成盈利過程在非貨幣性交易會計核算中極為重要，根據這點能劃分出非貨幣性資產交換是否屬于同一個類別。當企業盈利結束后開展的資產交換，應當判定為不同類非貨幣性資產交換，其換入資產的入帳價值就是換入資產的公允價值，對于當期的盈利虧損情況有效反映；當企業還處于盈利過程中時，應當判定為同類非貨幣性資產交換，其換入資產的入帳價值就是換出資產的帳面價值，無需弄清資產交換損益。新準則中規定了判斷盈利過程的標準：盈利過程注重持有換入資產相對于換出資產的目的能否發生相應變化。當換入資產的目的予換出資產不一致可判定盈利過程結束；當換入資產的目的與換出資產一致時可判斷盈利過程未完成。但如果換入資產的作用于換出資產不一樣，則該交易的盈利過程已結束，表明換出資產獲得的經濟利益達到目標；如果換入資產的作用與換出資產一致，則該盈利過程未完成，換出資產獲得的經濟利益未到達目標。企業換出、換入資產對企業生產經營能造成影響且目標一致。因而對于生產經營的資產可以廣泛使用到各個地方。但經過全面分析后可知，根據企業持有資產所使用的情況來判斷才是比較科學的。這是由于，當企業對于持有資產的目標未發生變化，但資產用途發生變動則體現出了舊的經濟業務完畢，意味著要面臨下一個新業務，從根本上變化了企業生產經營的本質。因而，持有資產作用的變動對于是盈利過程有著重要的意義，可作為判斷非貨幣性交易的科學依據。待售資產屬于非貨幣性資產，是企業出于出售目的持有的。企業持有待售資產主要是想通過出售資產來得到貨幣性資產。待售資產不僅用于出售獲利，在很多方面都能夠發揮出應有的作用。這樣表明了準則中的規定不夠嚴密，可做進一步完善。

2.3 實現無形資產交易損益的有效轉變

參照最新的貨幣性交易準則內容可知，與同類非貨幣性資產交換中關聯的資產發生了減值損失后，將其計入到“營業外支出”科目中，一定要參照公允價值小于賬面價值的差值進行中。補價過程中對于換出固定資產、無形資產獲得而來的收益應該計入到“營業外收入”科目中。而目前的會計制度把企業轉讓無形資產的行為規定為別的業務活動，與其相關的支出和收入應該屬于“其它業務支出”科目和“其它業務收入”科目里進行財務計算。而在非貨幣性交易準則中則改變了這一規定，主張將無形資產的交易損益判定為營業外支出”、“營業外收入”科目，這就與當前的會計制度不一致。但從基本來看，不管是非貨幣性交易還是其它交易有關的無形資產的損益均由主營業務以外的相關業務而造成的，其中的資金項目都必須接受 “其它業務支出”科目、“其它業務收入”等科目的審查。詳細地判斷標準為：對于同類非貨幣資產交換，其換出無形資產的公允價值小于賬面的差額就將其定為“其它業務支出”科目；對補價造成影響的換出無形資產的收益將其定為“其它業務收入”科目。

[1]方軍雄.關于《企業會計準則———非貨幣性交易》的一點看法.四川會計，2000；5

[2]王慶文.具體會計準則操作指南.杭州:浙江人民出版社，1998

[3]姜永德.關于非貨幣性交易會計處理質疑.財會月刊，2002；7

[4]劉曉薇.非貨幣性交易中利潤操縱.內蒙古科技與經濟，2001；1

[5]楊令芝.關于非貨幣性交易準則的思考.財經理論與實踐，2001；1