淺談公允價值計量在新會計準則中的應用

浙江廣播電視大學溫嶺分校 趙冰楓

淺談公允價值計量在新會計準則中的應用

浙江廣播電視大學溫嶺分校 趙冰楓

如何強化公允價值計量在新會計準則中的應用是當今我們面臨的問題之一。文章對公允價值計量的相關定義進行探討，并分析了公允價值計量在新會計準則應用中存在的問題，最后探討了如何強化公允價值計量在新會計準則中的應用。

公允價值 新會計準則 應用

一、公允價值計量

公允價值亦稱公允市價、公允價格。熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或者一項負債可以被清償的成交價格。在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉市場情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。購買企業對合并業務的記錄需要運用公允價值的信息。在實務中，通常由資產評估機構對被并企業的凈資產進行評估。從理論上說公允價值的來源應該是兩種：市價和未來現金流量貼現。后者表面上看有普遍的適用范圍，但是實際上要求詳細的現金流量預測、終值的預計和合理的風險調整后的折現率，而這些數據的輸入牽涉主觀判斷，其微小的變化對于所推導的公允價值具有很高的敏感性。為了規避這些現實操作中的技術性風險，根據公允價值信息的獲取條件，將其來源分為活躍市場的公開報價、價值評估模型和交易對手提供等三種，而現時中常用的現金流量貼現法應該慎用。

二、公允價值計量在新會計準則應用中存在的問題

1、采用公允價值計量信息質量的可靠性難以保證

按公允價值定義要求，公允價值由交易雙方在公平交易的基礎上確定，即交易時間、交易市場的活躍性、交易資產或負債的性質同時具備。而交易的公平性受到市場體系健全程度、會計規范體制完善程度、中介機構公眾信任度、會計人員素質高低等諸多因素的影響。如果不經分析。直接用公允價值替代歷史成本計量是很不妥的。相對于歷史成本計量，公允價值計量雖然在財務報表中能提供更為相關可比的會計信息，但大多數情況下，公允價值不能直接獲取，需要估算和驗證，取得公允價值都要花費相當大的成本，從而增加了會計報表的準備成本。有悖會計的成本效益原則。況且，目前我國市場體系尚在逐步健全完善中，會計規范程度不高，中介機構公眾信任度和會計人員素質也比較低，因此就容易引發一系列的問題，導致資產評估弄虛作假，會計信息失真比較嚴重，從而大大降低了公允價值的可靠性。

2、公允價值計量的實際操作困難

縱觀國內外在應用公允價值計量方面，都存在實際操作困難問題。我國新會計準則對于哪些經濟事項適用于公允價值進行計量已作了明確規定，但對于如何實施公允價值卻沒有給予充分說明。例如，當外部會計環境的變化引起經濟事項變動時，企業并不能及時提供相關、可靠的信息，甚至可能誤導信息使用者。在這種情況下，現值計量就成為估計公允價值的最優選擇。但是，因為未來現金流量的金額、時點和貨幣時間價值等具有很大的不確定性，所以在計量的實際操作上往往面臨很大的困難。同時，現值技術的應用，需要有專業技術強、高素質的會計人員和誠信的評估師隊伍，這也是眼下跟不上要求的現實困難。

3、采用公允價值計量產生稅收銜接的問題

目前，市場普遍關心企業在首次采用公允價值計量投資性房地產后，調增的留存收益和未實現收益在稅法上是否需要征稅。從我國現階段的稅收立法來看，遵循稅法與會計相互分離的原則，即對企業的收入和費用予以確認時，強調的是以收付實現制為準的。所以，對這塊的調增的留存收益和未實現收益進行征稅的可能性較小。此外，采用公允價值對投資性房地產計量后，原來所計提的折舊和攤銷，在稅前是不允許扣陳的，這會增加企業的應交所得稅，企業在做稅務處理時會產生不利的影響。一些房地產企業也明確表示，如果采用公允價值計量在稅收上產生不利，那么他們則更傾向于使用成本模式計量。可見，我國目前在應用公允價值計量時產生的這種未實現收益是否交納所得稅的問題，仍然是懸而未決，沒有明確的規定予以規范。

三、完善公允價值計量在新會計準則中的應用

1、規范資產評估流程，加強資產評估的隊伍建設

資產評估是公允價值確認的重要途徑之一，公允價值的完善離不開資產評估的發展。但是，從上文的論述中我們不難發現，在我國目前的市場環境中，資產評估的流程尚不規范，資產評估隊伍建設有待加強。首先，應強化對資產評估機構的監管。一方面，我們應當提高檢查監管部門的監管水平，提高監管人員的業務素質和職業道德水平。從技術上防范資產評估機構違規操作，并提高對資產評估機構違規操作的識別能力。另一方面，應當發揮社會監督的作用，積極提倡、鼓勵社會公眾參與監督。此外，成立專門負責對注冊資產評估師監督和處罰的機構，財政上要保證其資金的充足到位，不能因為對資產評估部門實施監管的成本過高而放棄對其監管，要確保資金的充分合理利用。其次，應加強繼續教育，不斷提高注冊資產評估師的素質。加快建立資產評估繼續教育相關規范，在法規方面保證資產評估師的繼續教育質量；加強資產評估師的職業道德教育，從思想上保證資產評估的公允性。

2、完善上市公司會計政策和公允價值信息披露

從本文對樣本公司信息披露中可以發現，鑒于新會計準則是以原則導向為主，在實際運用中公司需要結合本企業的經營特點和業務范圍有針對性地修改、完善本企業的會計制度，對會計業務核算體系進行細化，制定操作性指引，防止財務核算的隨意性和主觀性。但筆者發現，在上市公司披露的2007年年報中，許多公司在重大會計政策披露中照搬準則的原則性條款，避重就輕，缺乏可參考價值，特別是在一些存在重大盈余管理空間的會計政策披露上，這將大大弱化公司對財務報告使用者提供信息的有效性和準確性。建議有關部門盡快研究出臺相關規范文件，對年報會計政策披露細化標準給予規范指導，特別是一些涉及職業判斷、利潤操縱空間大的會計政策，以遏制公司重大會計政策披露不明確的問題，提高財務報表信息的可讀性和有效性。建議國家應統一公允價值信息的披露，使其披露更加規范，更加科學，更有利于保護廣大投資者等利益相關者的利益，上市公司應嚴格按照相關規定披露。

3、督促上市公司盡快完成與財務相關的內部控制制度

新會計準則拓寬了原有會計核算的領域和范疇，引入了許多新概念，如公允價值計量、投資性房地產、金融工具、股份支付等；在操作層面，執行新會計準則對會計專業判斷的要求大大提高，除了原有的固定資產折舊、資產減值、預計負債等傳統專業判斷領域外，還新增了金融工具分類、股份支付以及利用估值模型確定公允價值時相關參數選擇等新的會計估計領域，專業判斷難度有所增加。這些情況客觀上要求上市公司建立健全相關內部控制和科學的決策體系。因此在日常對財務信息監管過程中，需要督促公司盡管完善與財務相關的內控制度，明確對公司財務影響重大的會計業務的核算標準和控制程序，以提高上市公司財務信息的透明度和準確性。

4、加強審計的配套建設

會計與審計密不可分，會計執行好壞，還有賴于審計的完善與發展，在公允價值會計下，會計信息具有很大主觀性，因而為了防范會計人員隨意操縱會計數據提供虛假信息，加強審計工作力度是必不可少的。2006年2月15日，中國注冊會計師協會發布《中國注冊會計師審計準則第1322號——公允價值計量和披露的審計》，初步規范了我國公允價值的審計方法和過程，在一定程度上確保了會計報告的真實性。但是，由于我國公允價值確認、計量的相關理論并不完善，這給公允價值審計準則的執行帶來一定難度。當注冊會計師按照第1322號審計準則第十條的規定，評價被審計單位財務報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規定時，評價標準本身就不明確和統一，從而影響注冊會計師評價的正確性；當注冊會計師按照該準則第四十一條和第四十二條的規定，對公允價值進行獨立估值時，更需要明晰統一的參考指導。顯然，我國相關會計審計準則的完善之路任重而道遠。

四、結語

綜上所述，文章首先探討了公允價值計量的相關定義，接著分析公允價值計量在新會計準則中的應用存在的問題，最后探討了如何加強公允價值計量在新會計準則中的應用。在現實生活中，相信隨著我國市場經濟的發展和市場經濟制度的健全，隨著法律監督能力不斷增強，公允價值計量在新會計準則中的應用會越來越完善。

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（責任編輯：董曉磊）