淺議國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度的實(shí)際運(yùn)用

　　隨著改革的不斷深化，特別是實(shí)行國庫集中支付制度改革以后，原來已經(jīng)實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方和部門，如何處理兩種制度的關(guān)系，如何在會(huì)計(jì)集中核算的基礎(chǔ)上推行國庫集中支付改革的問題，成為討論的焦點(diǎn)。筆者認(rèn)為兩種制度結(jié)合運(yùn)用，對(duì)于加強(qiáng)財(cái)政監(jiān)管將會(huì)收到更好的效果。
　　一、 國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度的含義
　　第一，國庫集中支付制度，是以“國庫單一賬戶體系”為基礎(chǔ)，資金撥付以國庫集中支付為主要形式的國庫管理制度，又稱作“國庫單一賬戶制度”。集中支付制度改革的核心是改變財(cái)政資金的支付方式和程序，不涉及會(huì)計(jì)管理體制。
　　第二，會(huì)計(jì)集中核算制度，是通過建立專職的會(huì)計(jì)核算機(jī)構(gòu)，由專業(yè)化的會(huì)計(jì)人員，運(yùn)用現(xiàn)代化會(huì)計(jì)處理手段和科學(xué)規(guī)范的會(huì)計(jì)處理方法，對(duì)機(jī)關(guān)事業(yè)單位或其他單位的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行集中核算和監(jiān)督的一種管理制度。這是各級(jí)財(cái)政在推行會(huì)計(jì)委派制的過程中探索和總結(jié)出來的一種管理模式。
　　二、國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度的關(guān)系
　　（一）兩者的主要區(qū)別
　　一是內(nèi)在原理和發(fā)揮作用的著力點(diǎn)不同。國庫集中支付制度是從預(yù)算管理環(huán)節(jié)入手，通過改變資金支付方式和程序來實(shí)現(xiàn)財(cái)政監(jiān)管，屬于預(yù)算管理改革的范疇。主要解決財(cái)政資金的分散支付、多層撥付、利用率低、容易產(chǎn)生安全隱患和腐敗等問題；會(huì)計(jì)集中核算制度是從會(huì)計(jì)管理體制入手，通過對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行集中管理來實(shí)現(xiàn)對(duì)資金和預(yù)算單位經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督和規(guī)范，屬于會(huì)計(jì)管理改革的范疇。主要是為了消除會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)產(chǎn)生問題的隱患、解決會(huì)計(jì)信息失真、規(guī)范預(yù)算單位經(jīng)濟(jì)行為等問題。
　　二是資金支付的軌跡不同。國庫集中支付制度下，資金由財(cái)政通過“國庫單一賬戶體系”直接支付到商品或勞務(wù)供應(yīng)者賬戶，不經(jīng)過中間環(huán)節(jié)；而會(huì)計(jì)集中核算制度，在國庫集中支付改革前是將資金先由國庫賬戶（或財(cái)政專戶）撥付到會(huì)計(jì)集中核算機(jī)構(gòu)賬戶，再由會(huì)計(jì)集中核算機(jī)構(gòu)支付到商品或勞務(wù)供應(yīng)者。實(shí)行國庫集中支付制度后，應(yīng)相應(yīng)地取消會(huì)計(jì)集中核算機(jī)構(gòu)的銀行賬戶，從而實(shí)現(xiàn)國庫集中支付。
　　（二）兩者的共同點(diǎn)
　　一是兩種制度都不改變預(yù)算單位對(duì)資金的所有權(quán)和支配權(quán)。核準(zhǔn)的年度部門預(yù)算，由預(yù)算單位根據(jù)工作實(shí)際自行安排開支。項(xiàng)目資金由項(xiàng)目實(shí)施部門按預(yù)算、進(jìn)度掌握開支。無論實(shí)行國庫集中支付制度，還是會(huì)計(jì)集中核算制度，財(cái)政只行使監(jiān)督職能。
　　二是實(shí)施主體基本一致。除少數(shù)地方以外，一般都是按照國家規(guī)定，由各級(jí)財(cái)政部門負(fù)責(zé)實(shí)施。
　　三是相對(duì)客體一致。都是財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)和各級(jí)預(yù)算單位及其直屬機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。
　　四是最終目標(biāo)一致。都是國家為了加強(qiáng)財(cái)政管理，強(qiáng)化預(yù)算約束，預(yù)防和治理腐敗而采取的改革措施。其最終目的都是為了提高財(cái)政管理水平，保證財(cái)政資金安全高效運(yùn)行，消除腐敗行為。
　　通過對(duì)比不難看出，內(nèi)在原理的不相抵觸和最終目標(biāo)的一致性決定了兩者可以實(shí)現(xiàn)有機(jī)結(jié)合。因此，在國庫集中支付制度改革中，應(yīng)該積極尋找兩者的結(jié)合點(diǎn)，形成以部門預(yù)算為基礎(chǔ)、國庫集中支付為主線、會(huì)計(jì)集中核算為補(bǔ)充的綜合財(cái)政監(jiān)管體系。
　　三、國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度結(jié)合運(yùn)用的意義和可行性
　　（一）兩者結(jié)合運(yùn)用的意義
　　根據(jù)不同級(jí)次所承擔(dān)的社會(huì)事務(wù)量和資金規(guī)模，國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度結(jié)合運(yùn)用的模式，比較適合地（市）級(jí)以下，特別是縣（市）級(jí)以下政府實(shí)行。兩者結(jié)合運(yùn)用，能夠更好地發(fā)揮相互促進(jìn)作用，使財(cái)政的監(jiān)督范圍更加寬泛，對(duì)于強(qiáng)化財(cái)政監(jiān)督這一核心目的具有重要的意義：
　　一是資金監(jiān)管方面。實(shí)行國庫集中支付制度以后，財(cái)政授權(quán)預(yù)算單位支付的部分，盡管通過公務(wù)卡改革已經(jīng)擴(kuò)大了監(jiān)督范圍，但仍有一部分財(cái)政資金難以實(shí)現(xiàn)財(cái)政監(jiān)管，再加上其他非財(cái)政性資金的收支活動(dòng)也處于“國庫單一賬戶體系”之外，脫離財(cái)政監(jiān)管。在此情況下，如果輔之以會(huì)計(jì)集中核算則有助于實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算單位全部資金進(jìn)行監(jiān)控及追蹤問效，促進(jìn)依法理財(cái)和依法行政。
　　二是資產(chǎn)管理方面。實(shí)行國庫集中支付制度，實(shí)現(xiàn)了對(duì)資產(chǎn)購置環(huán)節(jié)的審查和監(jiān)督，但無法對(duì)其資產(chǎn)的日常管理狀況實(shí)施控制。而會(huì)計(jì)集中核算則可以通過對(duì)預(yù)算單位的資產(chǎn)進(jìn)行分類核算和管理，及時(shí)、準(zhǔn)確地掌握資產(chǎn)的變化情況，有利于維護(hù)國有資產(chǎn)的安全完整，提高使用效率。
　　三是規(guī)范會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作方面。實(shí)行國庫集中支付制度，對(duì)預(yù)算單位的會(huì)計(jì)核算工作提出了更高的要求，會(huì)計(jì)集中核算制度一般由財(cái)政部門負(fù)責(zé)實(shí)施，會(huì)計(jì)專業(yè)化水平較高，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作比較規(guī)范，能夠促進(jìn)國庫集中支付制度改革的順利進(jìn)行。同時(shí)，還可以減少預(yù)算單位的專職財(cái)會(huì)人員，在會(huì)計(jì)工作所需基礎(chǔ)設(shè)施配備上，節(jié)約大量資金。
　　四是約束預(yù)算單位經(jīng)濟(jì)行為方面。實(shí)行國庫集中支付制度后，實(shí)現(xiàn)了財(cái)政對(duì)資金的監(jiān)管，但對(duì)預(yù)算單位的日常經(jīng)濟(jì)行為難以進(jìn)OKy8ANW2J+qcv+wcPqiVAVcS1gl2Wl2m7VvbfOeZEVw=行有效監(jiān)督，若輔之以會(huì)計(jì)集中核算，則能夠最大限度地消除預(yù)算單位在會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)易于發(fā)生的利用非法票據(jù)弄虛作假、違反《政府采購法》私自購買物品、違反規(guī)定濫發(fā)獎(jiǎng)金補(bǔ)貼等違法違紀(jì)問題，有效地約束預(yù)算單位經(jīng)濟(jì)行為，從而形成內(nèi)外監(jiān)督共進(jìn)的良性運(yùn)行機(jī)制，提高財(cái)政監(jiān)督水平。
　　（二）兩者結(jié)合運(yùn)用的可行性
　　國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度的結(jié)合運(yùn)用，不但在機(jī)制上不相抵觸，而且技術(shù)上也切實(shí)可行。通過調(diào)查了解，原來已經(jīng)實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方，國庫集中支付制度改革后，多數(shù)采取了兩者結(jié)合的辦法。具體操作上，一般的做法是會(huì)計(jì)集中核算機(jī)構(gòu)和人員不變、所承擔(dān)的會(huì)計(jì)核算職能不變。技術(shù)上，根據(jù)預(yù)算單位數(shù)量和級(jí)次，在國庫集中支付信息系統(tǒng)中設(shè)置相應(yīng)的端口，就能實(shí)現(xiàn)分部門、分單位支付資金。從而形成了資金由國庫集中支付、會(huì)計(jì)核算由財(cái)政集中辦理，兩者結(jié)合，優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)的管理模式。調(diào)查了解到，采取這種模式的地方，通過一定時(shí)期的實(shí)踐，運(yùn)行狀況良好，效果明顯。
　　關(guān)于兩者結(jié)合運(yùn)用的可行性問題，有各種不同的觀點(diǎn)，或肯定，或否定，一直成為業(yè)內(nèi)討論的焦點(diǎn)，可謂見仁見智。根據(jù)筆者了解到的情況，持否定態(tài)度的觀點(diǎn)，總的可以歸納為三個(gè)方面，第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，根據(jù)《會(huì)計(jì)法》第五章第三十六條：“各單位根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要，應(yīng)當(dāng)設(shè)立會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)……”之規(guī)定，如果財(cái)政代替預(yù)算單位行使會(huì)計(jì)職能，會(huì)有違法之嫌。筆者分析認(rèn)為，財(cái)政作為主管會(huì)計(jì)工作的政府職能部門，沒有相關(guān)法律規(guī)定不具備代理會(huì)計(jì)核算工作的資格，因此，違法之說難以肯定。第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，如果財(cái)政代替預(yù)算單位行使會(huì)計(jì)職能，那么，預(yù)算單位在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中一旦發(fā)生問題，財(cái)政就要承擔(dān)責(zé)任。對(duì)此，筆者認(rèn)為，實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的目的就是為了不出問題，財(cái)政承擔(dān)會(huì)計(jì)集中核算任務(wù)以后，首先應(yīng)該保證不出現(xiàn)違法違紀(jì)問題，如果出現(xiàn)問題，那就要勇于承擔(dān)，責(zé)無旁貸。因此，因擔(dān)心承擔(dān)責(zé)任而否定會(huì)計(jì)集中核算制度的可行性這一觀點(diǎn)，缺乏說服力。第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，實(shí)行國庫集中支付制度后，必須由原來的會(huì)計(jì)集中核算向國庫集中支付轉(zhuǎn)軌，而事實(shí)上兩種制度在整個(gè)財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)過程中分屬于不同的階段，就制度本身而言不存在轉(zhuǎn)軌問題，只能在模式上進(jìn)行變更，要么兩種制度并用，要么取消會(huì)計(jì)集中核算模式。通過調(diào)查了解，原來實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方，在國庫集中支付改革后，有的取消了會(huì)計(jì)集中核算機(jī)構(gòu)，恢復(fù)到由預(yù)算單位分散核算的模式，但由此也引發(fā)了一系列問題，比如人員分流，有些地方在機(jī)構(gòu)設(shè)立之初都是從各單位或從社會(huì)招錄人員，機(jī)構(gòu)取消后，一方面大量人員難以清退。另一方面各預(yù)算單位又需要設(shè)置機(jī)構(gòu)、配備人員，還要配備必要的基礎(chǔ)設(shè)施，造成人力物力的浪費(fèi)。
　　四、對(duì)國庫集中支付和會(huì)計(jì)集中核算兩種制度結(jié)合運(yùn)用的建議
　　實(shí)現(xiàn)國庫集中支付與會(huì)計(jì)集中核算的有機(jī)整合，需要在總結(jié)會(huì)計(jì)集中核算改革取得的成績的基礎(chǔ)上，結(jié)合國家關(guān)于國庫集中支付制度改革的有關(guān)政策，認(rèn)真做好幾個(gè)方面的工作。
　　（一） 堅(jiān)持改革的大方向
　　必須進(jìn)行國庫集中收付制度改革，按照國家改革方案的要求，制定相關(guān)的管理辦法和操作流程，在實(shí)行國庫集中支付制度的大前提下對(duì)預(yù)算單位實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算。
　　（二）合理設(shè)置機(jī)構(gòu)和職能
　　特別是已實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方，應(yīng)結(jié)合工作開展的實(shí)際，從利于協(xié)調(diào)、方便操作、提高效率的角度出發(fā)，科學(xué)合理地設(shè)置或歸并機(jī)構(gòu)，承擔(dān)國庫集中支付職能和會(huì)計(jì)集中核算職能。
　　（三）規(guī)范賬戶設(shè)置
　　按照改革要求建立規(guī)范的“國庫單一賬戶體系”，保證全部財(cái)政性資金在“國庫單一賬戶體系”內(nèi)運(yùn)作。條件成熟的地方，可以逐步將全部資金納入“國庫單一賬戶體系”管理。已實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方，必須撤消原有銀行賬戶；未實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地方，必須撤消各預(yù)算單位原有銀行賬戶。
　　（四） 加快技術(shù)保障的建設(shè)步伐
　　不斷完善信息系統(tǒng)和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)預(yù)算編制、國庫集中支付、公務(wù)卡運(yùn)行和會(huì)計(jì)集中核算四套軟件兼容，數(shù)據(jù)共享，為改革的順利進(jìn)行提供技術(shù)保障。
　　（五） 進(jìn)一步細(xì)化部門預(yù)算
　　預(yù)算編制是基礎(chǔ)，要與國庫管理制度改革密切結(jié)合，在進(jìn)一步細(xì)化部門和項(xiàng)目預(yù)算的基礎(chǔ)上，結(jié)合政府預(yù)算收支科目改革調(diào)整相關(guān)會(huì)計(jì)科目，實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)改革相互促進(jìn)。
　　預(yù)算管理與會(huì)計(jì)管理是政府財(cái)政控制預(yù)算單位，管好用活財(cái)政資金的兩大手段。隨著形勢(shì)的不斷發(fā)展和改革的繼續(xù)深化，各地應(yīng)大膽探索，不斷總結(jié)出新的經(jīng)驗(yàn)，促進(jìn)公共財(cái)政體制的進(jìn)一步完善。
　　（作者單位：山東大學(xué)管理學(xué)院會(huì)計(jì)系）