淺析部分會計處理中存在的問題

摘要:隨著2007年新企業會計準則的頒布實施，以及2009年增值稅的全面轉型，部分會計處理中存在的一些問題也就跟著顯現出來。當然，有的問題可能很早就已經存在，但是至今仍然未能夠解決。因此，本文擬就此談談一些不成熟的看法。

關鍵詞:新企業會計準則 增值稅轉型 部分問題

財政部頒布實施的新的《企業會計準則》，轉眼就過去了3年多時間。2009年1月1日起，我國增值稅制度又實行全面轉型。新的《企業會計準則》和增值稅制度的轉型，都必然會直接或間接地引起會計處理上發生或大或小的變化，同時也暴露出一些問題。這些問題中，有的是因為相關制度的變化而直接產生的“后遺癥”;有的則很早就已經存在，即使相關制度發生了多次變化，但是都沒有能夠發現并加以解決。

1 關于增值稅轉型中存在的部分會計處理問題

增值稅轉型中的會計問題主要涉及固定資產的入賬價值，即按照轉型后的相關規定，取得固定資產的增值稅進項稅額在符合規定的情況下，允許抵扣。

但是問題在于:①采用自營工程建設方式自行建造固定資產中，購入工程物資的增值稅進項稅額為什么不能抵扣?②同樣在采用自營工程建設方式自行建造固定資產中，在建工程領用本企業生產的商品時，為什么仍然采用視同銷售的做法，將增值稅銷項稅額通過在建工程計入固定資產成本?

如2010年全國會計專業技術資格考試輔導教材《初級會計實務》P51—52【例1—79】某企業自建廠房一幢，購入為工程準備的各種物資500 000元，支付的增值稅稅額為85 000元，全部用于工程建設。領用本企業生產的水泥一批，實際成本為80 000元，稅務部門確定的計稅價格為100 000元，增值稅率17%。工程人員應計工資100 000元，支付的其他費用30 000元。工程完工并達到預定可使用狀態。該企業應編制如下會計分錄:

購入工程物資時:

借:工程物資 585 000

貸:銀行存款 585 000

工程領用工程物資時:

借:在建工程 585 000

貸:工程物資 585 000

工程領用本企業生產的水泥時:

借:在建工程 97 000

貸:庫存商品 80 000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 17 000

分配工程人員工資時:

借:在建工程 100 000

貸:應付職工薪酬 100 000

支付工程發生的其他費用時:

借:在建工程 30 000

貸:銀行存款 30 000

工程完工轉入固定資產時:

借:固定資產 812 000

貸:在建工程 812 000

從上述例題，不難看出，在計入固定資產的成本中，包含了增值稅額102 000元。

顯然，同樣是固定資產，如果是直接購入就投入使用的，則其成本中就不會包含增值稅在內。這樣的區別處理，如果是制度的規定，那么是明顯不合理的。

因此，如果將上述會計分錄按照下面的做法進行處理，才顯得合理。

購入工程物資時:

借:工程物資 500 000

應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 85 000

貸:銀行存款 585 000

工程領用工程物資時:

借:在建工程 500 000

貸:工程物資 500 000

工程領用本企業生產的水泥時:

借:在建工程 80 000

貸:庫存商品 80 000

分配工程人員工資時:

借:在建工程 100 000

貸:應付職工薪酬 100 000

支付工程發生的其他費用時:

借:在建工程 30 000

貸:銀行存款 30 000

工程完工轉入固定資產時:

借:固定資產 710 000

貸:在建工程 710 000

2 關于應收賬款計提壞賬準備的基數問題

自從國家統一會計制度規定企業對應收賬款可以計提壞賬準備以來，其計提方法中最常用的是“應收賬款(應收款項)余額百分比法”。但是問題在于:計提的基數即應收賬款的余額是指什么? (這里不考慮余額為零的情況，下同)

因為，相關會計資料中涉及“應收賬款余額”有三個方面:一是應收賬款總賬余額;二是應收賬款明細賬余額;三是資產負債表中“期末余額”。

首先，從應收賬款總賬余額來看，涉及兩種情形:一是企業不單獨設置“預收賬款”賬戶，而將發生的預收賬款反映在“應收賬款”中。此時的應收賬款總賬余額可能因為預收了貨款但是尚未發出商品，從而造成真正的應收賬款卻抵扣了本屬于應付賬款的部分而存在不真實。另外一種情形是:企業單獨設置“預收賬款”賬戶。此時的應收賬款總賬余額又可能因為發出商品但是未能及時結清貨款，從而造成真正的應收賬款卻未能包含預收賬款中真正屬于應收賬款的部分而同樣存在不真實。

其次，從應收賬款明細賬余額來看，也應區別上述兩種情形。在第一種情形即企業不單獨設置“預收賬款”賬戶時，應收賬款明細賬余額可能存在下列幾種情況:全部是借方余額;全部是貸方余額;部分借方余額，部分是貸方余額。在這里，只要存在借方余額并以其作為基數計提壞賬準備，是符合實際情況的。在第二種情形即企業單獨設置“預收賬款”賬戶時，應收賬款明細賬余額就可能同上述情況一樣，會因為存在發出商品但是未能及時結清貨款，從而造成真正的應收賬款卻未能包含預收賬款中真正屬于應收賬款的部分而造成不真實。

最后，從資產負債表中“期末余額”來看，顯然它已經是考慮了“壞賬準備”賬戶余額后的余額。除非專門規定以資產負債表中考慮“壞賬準備”賬戶余額前的“應收賬款余額”作為基數計提壞賬準備，這樣計提的壞賬準備也是符合實際情況的。

由上可知，對于“應收賬款”賬戶余額計提壞賬準備，如果采用“應收賬款(應收款項)余額百分比法”，則必須就“余額”即計提基數作出明確規定，否則，不同的企業會“各行其是”。此外，其他的應收款項計提壞賬準備，其基數也可能有部分存在上述類似問題。同樣，其他的計提壞賬準備的方法中也可能存在一些不真實的情況。這里就不再一一說明了。

參考文獻:

[1]財政部會計資格評價中心.初級會計實務(2010[M].北京:中國財政經濟出版社.2009年12月第1版.

[2]財政部會計司.企業會計準則講解.北京:人民出版社.2008.