我國內部控制研究綜述

摘要:內部控制在企業中發揮著重要作用，特別是近年來一些財務舞弊案件的出現，人們更認識到其在企業和社會中的重要角色。本文回顧了權威雜志上關于內部控制的研究，從內控的相關概念研究、內控框架的構建研究、內控的執行力及其評價研究、相關視角下的內控研究等方面對我國的內部控制研究予以綜述。

關鍵詞:概念 框架 執行力 視角 經濟條件

內部控制在企業中發揮著重要作用，特別是近年來一些財務舞弊案件的出現，人們更認識到其在企業和社會中的重要角色。美國發布的新COSO報告以及薩奧法案引起了社會各界的大討論，掀起了內部控制研究的熱潮。中國近年來也借鑒COSO報告發布了一系列規范和規則。內部控制經過多年的發展，已形成了一些理論。本文通過梳理我國內部控制研究的文獻，歸納了我國關于內部控制研究的內容和關注點。下文主要從內控的相關概念研究、內控框架的構建研究、內控的執行力及其評價研究、內部控制、公司治理組織機相關視角下的內控研究等方面予以綜述。

1 內控的相關概念研究

內部控制要成為一種理論，基礎概念的研究必不可少。張俊民(2001)從公司治理結構和內容層次兩方面對內部會計控制的目標進行研究，按照企業治理結構的原理，設計企業內部會計控制目標要充分考慮企業的所有者、管理者、股東、股東會、董事會、監事會、經理、財會經理、內部審計等的職責。而從內容層次上可以將企業內部會計控制的目標描述為:內控制度科學合理、查錯防弊及時準確、財產安全完整、業務活動健康運行、風險控制系統有效、會計資料真實完整、會計信息及時有用、管理制度健全完善、管理效率真實高效、國家法規貫徹執行、經濟效益不斷提高、職業道德完善升華等。

楊雄勝(2006)提出內部控制作為企業規則的一部分，應該成為吸引優秀人才的保證，而不是障礙，這點上傳統的內部控制理論缺乏應有的考慮，并從演化經濟學的角度認為內部控制是促進公司積極演化的機制，是企業生態系統中的“控制鏈”，是提高企業社會影響力的基本保證。通過分析認為，企業內部控制的最高目標是使企業贏得消費者(客戶)的支持和社會的廣泛認同，從而不斷提高企業影響力。

2 內控框架的構建研究

閻達五，楊有紅(2001)提出采取雙管齊下和分兩步走的戰略建立內部控制框架。所謂雙管齊下就是政府宏觀指導和企業自身完善相結合，分兩步走戰略就是:對于會計核算混亂、管理基礎工作薄弱的企業，應該從定崗定員、明確崗位職責、完善內部牽制制度著手，按照合規經營的要求建立內部控制制度，做到財產管理制度健全、會計信息真實;在此基礎上，逐步按效益性要求建立內部控制框架。在建立內控框架的過程中要健全管理機構，厘清管理權責;確立董事會在內部控制框架構建中的核心地位;內部審計機構設置與科學定位;強化預算管理;建立具有操作性的道德規范與行為準則。

李心合(2007)認為內部控制應該從財務報告導向轉為價值創造導向，其原因有:相對于虛假財務報告而言，價值創造的業績不佳更容易導致企業失敗;與企業失敗相類似，決定公司CEO命運的主要也不是虛假財務報告而是公司業績;商業環境的變化促使公司更關注價值創造。之后他提出了基于價值導向的內部控制框架包括控制環境、目標制定與預算編制、風險識別與應對、控制程序和方法、信息及溝通、績效評價與激勵、監控七項要素。

3 內控的執行力及其評價研究

朱榮恩，應唯，袁敏(2003)從美國《薩班斯——奧克斯利法案》404條款出發，對財務報告內部控制有效性評價做了相關的理解;在研究了SEC的提案和AICPA的征求意見稿的基礎上，結合KPMG和McGladreyPullen會計師事務所提供的報告，提出了對我國財務報告內部控制有效性評價的啟發和借鑒意義。其啟發和借鑒意義包括以下幾點:通過法律法規的形式對財務報告內部控制有效性評價進行強制性規定;建立統一科學的評價標準;明確內部控制評價的內容;設計一套科學的行動指南，為管理層進行內部控制有效性評價提供指引;明確內部控制評價的時間范圍;管理層評價與外部審計師審核的協調一致性。

陳志斌，何忠蓮(2007)系統分析了薩奧法案頒布前后美國內部控制執行機制的特點和作用機理，從新制度經濟學的角度建立了一個分析框架，這個分析框架模型包括四個要素:執行機制、內部因素、外部因素、成本與效果。他們認為美國內部控制執行機制中包含相對獨立的標準制定機構、統一的內控標準、明確的責任主體、恰當和嚴格的責任追究機制、高昂的違規成本機制、影響深遠的聲譽機制如檢查評估機制等。這些都可以作為完善內部控制標準的參考和借鑒，并對建立我國內部控制執行機制提出以下建議:適當引用信息機制和聲譽機制;強化檢查監督機制，落實內控責任主體;嚴格問責和實施嚴厲的獎懲機制。

戴彥(2006)借助A省電網公司的案例研究，探討構建企業內部控制評價體系的程序和方法。并由此得出構建內部控制評價體系的啟示:圍繞“資金流”構建評價體系;強化對行為的規范和引導;全員參與內部控制評價過程;合理選擇和設計評價指標。

劉雪妮，莫燕，王云麗(2007)提出了內部控制執行力自評價指標體系，其包括內部控制制度，人員總體素質，制度貫徹運營三個方面指標，針對這三方面存在的問題有針對性的加以改進就可提高企業的經營效率。

陳志斌(2004)認為問責制作為一種懲罰機制，能保證內部控制制度的有效實施。設計內部控制制度時將問責制的思想和具體措施貫徹其中，必將大大提高內部控制制度落實的深度、廣度和效度。

4 經濟學、管理學、工程學等視角下的內控研究

林忠高，鄭軍(2007)引入契約經濟學，認為企業內部控制的本質屬性是一種持續均衡利益關系的契約裝置，同時從新制度經濟學出發，進一步論述了內部控制契約是企業理性的各個要素主體之間關于經濟利益的分配而構建的一個旨在協調其經濟活動有序、有效運行的約束控制機制，提出追求利益分配的公平和正義成為內部控制契約公正性的倫理訴求和道德評判。

劉明輝，張宜霞(2002)利用系統論和新制度經濟學的相關理論深入探討了內部控制的內涵、控制權的分配及優化、內部控制的外部效應、內部控制與資本市場的關系等問題。認為傳統意義上的內部控制局限在一個較小的范圍內，其目標沒有與企業的整體目標結合起來，從而導致不能從企業整體的角度構建內部控制，流于形式，有其形，無其質。使內部控制外部效應內部化，采取有效的措施，使之進入企業決策考慮的范圍，與企業利益相聯系，實現市場的自我調節。針對內部控制與資本市場的關系方面，提出企業的內部控制應當重視保護投資者的利益，以形成企業內部控制和資本市場相互促進的良性循環。

楊周南，吳鑫(2007)利用工程學的方法將內部控制的理論與實踐結合起來，從工程模型、工程方法、工程工具和管理過程四個方面去完善內部控制工程物理模型的建設過程來解決內部控制系統建設時所面臨的部分問題，具有實踐的指導意義。

許新霞，王學軍(2007)從委托代理理論的角度提出了我國構建內部控制的標準的建議:在內部控制目標確定方面，應明確內部控制目標不僅應包括經營目標、報告的可靠性目標和合規性目標，還應基于我國股權結構高度集中、控股股東與小股東間的利益沖突尖銳的現實，將維護小股東的利益促進股東間的利益公平作為內部控制的一項重要目標;積極拓寬內部控制邊界，不要局限于中低端的內部控制，要重視高端決策層的控制，滿足控股股東行使決策權的需要;強化上市公司的內部控制信息披露，建立強制性內部控制信息披露制度。

王海林(2006)用現代控制理論的思想對價值鏈內部控制問題進行了深入研究，提出了價值鏈內部控制、價值鏈內部控制系統及其相關概念，論述了包括控制目標、控制環境、控制機制、控制系統要素、控制內容和控制方法在內的四層多維內控模型。

楊雄勝(2005)從經濟學、管理學、審計學等相關理論研究入手，提出內部控制研究只有運用豐富的公司治理理論并以管理控制口徑來定位，才能取得突破性的進展，并形成有效指導內部控制實務的理論成果。

5 總結

從以上的分析可知，我國的內部控制研究內容較為豐富，視野較為寬廣。近年來涌現了較多運用其他學科研究內部控制的文獻，在重視跨學科研究的今天，這種嘗試尤為重要。我國學者也特別注重與時俱進，研究內容隨著經濟環境的變化而變化。當然在研究方法上還存在不足，實證研究已成為會計領域的主流研究方式，我國會計學科其他領域的研究出現了很多實證的研究成果，而在內部控制上的實證研究卻甚少。同時對內部控制、公司治理、風險管理等的關系研究還為達成一致看法，這三者關系的確定對我國企業的實際運作具有很強的指導意義。

參考文獻:

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