企業會計計量模式問題的若干研究

摘要:隨著經濟、科技的迅猛發展，我國在會計計量方面將受到很大的沖擊，歷史的看，一種經濟理論有歷史的局限性，新事物出現之后，它無法解釋，而存在不足，那么，一種自然的選擇就是取長補短，兼容并存，隨著我國社會主義經濟體制與會計系統的不斷發展與完善，以及會計人員素質的提高，可適時的選擇相應的計量模式，所以，多種計量模式并存會是一種趨勢。為此，本文以現行國際財務報告準則中存在的會計計量問題為出發點，系統研究了會計計量的選擇及未來發展趨向。

關鍵詞:會計計量模式選擇發展

隨著會計界越來越多地試圖把紛繁復雜的資產負債表外業務納入表內核算和資產減值會計等的廣泛應用，歷史成本以外的計量基礎(如公允價值、可收回金額等)開始越來越多地被應用到會計實務中。這種情況一方面凸現了會計計量問題在財務會計系統中的重要地位，另一方面也帶來了一系列因計量而生的新型問題，比如允許選用的計量基礎究竟應當包括哪些，在何種情況下應當采用何種計量基礎，如何確定公允價值等。我國在會計改革的進程中也面臨著與國際會計界同樣的會計計量問題。因此，關注國際上會計計量理論與準則研究及制定的最新發展對于我國有十分積極的意義。

一、會計計量內含及其模式

會計計量被認為是會計的核心職能，會計就是一個計量過程，所謂會計計量就是以數量關系來確定物品或事項之間的內在數量關系，把數額分配于具體事項的過程。也就是，在企業會計核算中對會計對象的內在數量關系加以衡量、計算和確定，使其轉化為能用貨幣表現的財務信息和其他有關的經濟信息，以便集中和綜合反映企業的財務狀況及其經營成果。會計計量一般來說主要有三個條件:一是時間因素，二是數量因素，三是單位因素。簡言之，在適當之時以特定的單位作出數量表示。一個完整的會計計量模式，除計量對象(被計量的客體)外，還包括兩個因素:計量屬性和計量單位。"

計量屬性(MeassursmentAttributes)是指被計量對象的可計量的基一方面的特性或外在表現形式，即被計量對象予以數量化的特征或方面。計量對象往往有多種特性，因而可以從多方面按不同計量尺度加以計量。" "

計量單位(MeasurementUnit)是指計量對象就基一屬性進行計量時，具體使用的標準量度。可供選擇的計量單位有兩種:名義貨幣單位和一般購買力貨幣單位。名義貨幣單位是指各國主要流通貨幣的法定單位。一般購買力貨幣單位就是以各國貨幣的一般購買力或實際交換比率作為計量單位。一般購買力貨幣單位較之于名義貨幣單位，能夠反映物價變動對會計信息的影響，保持會計計量結果的可行性。可見，一般購買力貨幣單位的存在是以物價變動的發生為前提的，倘若物價不發生變動(實際上不可能)，也就無所謂計量單位的選擇問題。"

二、影響會計計量模式選擇的因素

(一)會計理論的影響

1、會計計量基礎理論的不適應。傳統會計的歷史成本計量基礎以勞動價值而論為依據，計量內容是勞動創造和轉移的價值，計量的時間是交易實際發生時，并且以后不再重新計量。這種會計計量模式具有數據易取得、可驗證、較客觀等優點，但它只能度量經濟事項的一個側面或其中的一部分，而不能對經濟事項作全面、立體、動態的衡量。有些交易結果只能在未來才能證實，如衍生金融工具，有些經濟資源具有未來創造價值的能力，如人力資源。凡此種種，都需要新的計量基礎理論來支持。" "

2、會計目標的影響。會計目標是會計理論構建的邏輯起點，對會計計量具有決定性的導向作用。表現在:一方面;會計目標是會計計量理論的基石，不同的會計目標理論會產生不同的會計計量觀點;另一方面，會計計量是實現會計目標的重要環節，不同的會計計量模式提供的會計信息側重點不同，由此決定了會計系統運行的終極目標不同。受托責任觀強調會計信息的客觀性、可靠性，需要采用歷史成本計量基礎，以權責發生制計量收益;而決策有用觀強調會計信息的相關性，迫切要求采用公允價值為計量基礎，要求對商譽、人力資源等資金進行計量，用未來現金流量的現值反映企業價值。在知識經濟時代，會計目標應是決策有用性與受托責任性相結合。

(二)會計環境的影響

1、政治法律因素在不同的政治體制下，政府對經濟資源的配置與管理的要求和側重點不同。在計劃經濟體制下，國家擁有全部固定資金、土地和其他經濟資源，很少甚至沒有企業財產的私人所有權。例如企業沒有土地所有權，在單一公有制經濟下也不需評估確認與計量土地使用權，在改革開放、引進外資、合資入股時，才產生將土地使用權作為一項重要的“無形資產”進行確認與計量。" "

政治法律因素的影響要通過政府所執行的政策、制定的規定及頒布的法律條款去實現。政府通過立法可以直接影響會計的發展，計量方法的選擇。這包括會計法、公司法、證券法和稅法等。

2、經濟因素。經濟因素對會計計量模式選擇的影響主要表現在經濟利益和經濟環境兩個方面。

3、科學技術因素。現代科技推動了會計計量方法的發展。互聯網的普及使信息的溝通更加快捷，公允價值計量不再僅僅停留于理論研究階段，尤其用在技術上獲得了轉機。另外，借助高級教學運算工具，可以采用更精確的計算方法計量固定資產折舊或債權折(溢)價等項目每期應攤銷的數額，可以大大提高財務信息的相關性與可靠性。

4、文化教育因素。會計模式的選擇與文化教育的不同有著密切的聯系。例如，美國崇尚個人主義，社會的權距較小，對不明朗因素反映較弱，容易接納有差異的因素，并且美國是一個陽剛社會，人們注重成就，決斷力及物質上的成功，因而其會計確認與計量的方法的可選擇性較大，強調真實反映，偏向樂觀，所以美國強調計量的公允，強調“實質重于形式”。德國與之相反，文化特征表現為集體主義，對不明朗因素反映較強，社會權距較大，陰柔社會，因而德國強調穩健性原則，確認與計量方法趨于保守，嚴格遵守歷史成本原則，例如一般不允許進行資產重估，嚴格限定采用完工百分比法確認“長期合同收入”等。

5、會計人員素質。各種計量模式的難易程度不同，所選擇的計量模式必須要能為廣大會計人員所接受，切實可行。如果會計系統自身發展水平不同，會計人員素質低下，就不可能要求實備荒中采用復雜的計量方法與計量模式。

三、對我國會計計量發展的思考

從我國現行會計準則、會計制度的規定來看，在概念層次(比如《會計法》、《企業財務會計報告條例》、《企業會計準則——基本準則》)上并沒有對于會計計量的基本原則問題作出規范。從實務上看，盡管我國會計計量規范對于初始計量基礎也有歷史成本、公允價值、現值、最佳估計金額等，對于后續計量基礎有攤余成本、成本與市價孰低、成本與可變現凈值孰低、公允價值、可收回金額等。但從總體上看，我國現行會計計量模式主要采用的是歷史成本計量基礎，對于公允價值等其他計量基礎的應用較為謹慎。

會計計量理念上的不同，已經成為我國會計準則與國際財務報告準則之間最為重大的差異之一。但是，隨著我國社會主義市場經濟體制的建立與完善，經濟市場化程度的提高，尤其是金融改革的穩步推進，我們可能需要及早研究如何適時引入公允價值等除歷史成本以外的其它會計計量基礎，也需要從總體上重新審視現行的歷史成本會計計量模式。當然我國目前的市場經濟環境與成熟的市場經濟環境相比，還存在一定差距，所以要全面引入公允價值會計需要假以時日。筆者認為，在我國現階段，可以對有活躍交易市場的金融資產和金融負債(包括衍生金融工具)以及嚴格按照市場法則、具有商業實質的非貨幣性交易等，可以逐步允許采用公允價值，以便如實反映企業的財務狀況和經營業績。同時對于其他資產和負債，在現行歷史成本計量基礎之上，可以考慮我國的市場環境，吸收我國會計職業界、資產評估界、學術界等的智慧，探討我國會計計量改革的途徑和方式。總的來說，我們一方面需要密切關注國際上關于會計計量的理論、實務和準則規范的發展趨勢，另一方面需要充分研究我國市場經濟的發展階段和我國的會計計量實務及其存在的問題，以便于為將來我國會計準則建設中對會計計量的基本概念和應用指南進行規范奠定基礎。