現值計量方法在新企業會計準則中的應用

摘要：2006年，我國財政部制定的《企業會計準則——基本準則》中，明確了我國會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值，要求企業將符合確認條件的會計要素按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。我國新企業會計準則中，現值計量屬性應用得比較多，但我們應用現值計量屬性又有嚴格的限制條件。但是，由于我國的國情，現在廣泛的應用現值計量模式還存在很大障礙，下面就針對這個問題進行探討。

關鍵詞：現值計量 意義 障礙 對策

現值是指對未來現金流量以恰當的折現率進行折現后的價值，是考慮貨幣時間價值的一種計量屬性。在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。現值通常用于非流動資產可收回金額和以攤余成本計量的金融資產價值的確定等。

1 采用現值計量屬性的意義

1.1 對歷史成本原則的修正。歷史成本原則要求企業的各項財產在取得時應當按照實際成本計量，除法律、法規和我國統一的會計制度另有規定者外，企業一律不得自行調整其賬面價值。從這一原則已經被公認為傳統會計計量的核心。但是，這一計量屬性也帶來了一定麻煩：一是有悖于會計信息的相關性，因為信息使用者的決策總是面向未來的，所以歷史成本計量有時甚至會誤導會計信息使用者做出錯誤的決策。二是有悖于資產的定義，因為資產是“能夠帶來預期經濟利益的經濟資源”，但歷史成本原則強調的是過去。而現值計量屬性主要是根據未來現金流量的現值進行資產或負債的計量，它既符合資產的定義，也有助于信息使用者面向未來進行決策，從而在一定程度上修正了歷史成本原則。

1.2 使財務會計從面向過去轉變為向面向未來發展。傳統財務會計主要提供的都是面向過去的歷史信息，這在很大程度上阻礙了財務會計的發展。人們難以通過財務會計資料直接獲得有關企業未來價值方面的信息，當會計信息使用者有這方面的需要時，只能借助于其他的學科或自己的主觀預測。而引入現值計量屬性就能更多地提供有關未來現金流量的信息，這對信息使用者來說有時比已實現的利潤更為重要，因為現金流量才是投資者的最終目標，從而使財務會計在面向未來方面大大的前進一步。現值計量所提供的未來現金流量可以給財務管理和管理會計的決策提供有用的信息。

1.3 提高財務人員的理財意識。現值是未來現金流量的貼現值，是考慮了資金時間價值的價值量。我國目前的財務人員很少關注時間價值，這必然會影響到企業的日常理財活動，尤其是在通貨膨脹較高、企業風險較大時，會給企業帶來一定的損失。采用現值計量屬性可以使財務人員加深對貨幣時間價值的認識，提高自身的理財意識和水平。

2 我國全面推行現值計量還存在的障礙

2.1 現值計量屬性自身存在不足。現值計量屬性的致命缺陷是主觀性強，并因此影響了它的可靠性。在確定某項資產的貼現值時，必須先確定以下四個因素：資產尚可使用年限、某資產可能產生的預計凈現金流量、凈現金流量流入企業的具體時間以及折現率。這些因素都存在一定的不確定性，通常只能靠主觀預計。預計凈現金流量是多少以及何時流入，很難找到客觀的、令眾人信服方法，因此主觀隨意性可想而知，而且不同的會計人員的主觀估計也會產生很大的差異。另外，由于現金流量事實上都是在未來期間均勻地發生，而計算現值時預計凈現金流量又只能按照時點來表述，于是通常只能假設凈現金流量發生在期末，從而導致現值偏小。正是由于以上原因，使得那些已經在我國現行會計準則中被規定可以采用現值計量屬性的經濟事項，也多數停留在理論上，在實際計量中運用很少。

2.2 傳統會計與現值計量屬性在某些方面還不能融為一體。現值計量作為一種嘗試與以歷史成本計量為核心的傳統會計的調和是一個漫長的過程。比如：用現值計量所得的收益與傳統會計收益是不一致的；現行會計原則諸如客觀性原則、歷史成本原則等都不能接納現值計量屬性；現值計量的主觀性導致其不宜用于對外披露的財務報表。凡此種種都影響現值計量的廣泛運用。

2.3 我國會計人員的專業素養還不足以支撐現值計量屬性的廣泛使用。目前，我國會計人員數量巨大，層次參差不齊，總體來說知識結構單一，職業判斷水平較差。大多數的會計人員只熟悉簡單的會計核算，甚至由于會計分工的原因而只熟悉非常少的經濟業務的核算，而基本上不具有時間價值和風險等基本財務觀念，這就導致對現值計量屬性理解不夠，運用起來自然就難。另外，現值計量屬性需要對未來諸多因素進行主觀判斷，對職業判斷水平的要求較高，但是，我國的現實是很多會計人員這種會計職業判斷的能力有待提高，這進一步增加了現值計量屬性計量結果的不可靠性。

現值計量屬性在理論上優點突出，在實踐中卻困難重重，要想獲得更大的發展，還應該在研究對某項資產或負債進行計量時，如何清楚地確定與之相關的未來現金凈流量，以及如何提高會計人員綜合素質等方面進一步加強研究。

3 新會計準則引入了現值計量屬性應適度

需要特別注意的是，新會計準則應用現值的前提條件是：有確鑿證據表明現值能夠獲得并能可靠計量。我國在采用現值計量時，采取了適度、審慎原則，適度引入現值，而沒有廣泛采用現值計量。主要考慮到以下兩方面的因素：

3.1 現值損益的變動可能沒有相應的現金流量作為支撐

如前所述，引入現值后，資產、負債的現值變動一般要計入當期損益，但該現值變動損益沒有相應的現金流，即企業利潤表上增加了利潤，仍可能沒有現金流入。這樣企業就有可能在沒有現金流入的情況下導致現金流出，比如分配股利，并使其企業價值高估，也可能會出現相反或低估企業價值的情況。

3.2 現值的確定不易得到市場的驗證

我國的市場經濟還處在進一步完善的過程中，當無法從活躍市場中獲取現值時，現值的計量需要依賴一些技術手段和市場參數。而這些技術手段所得出的結果必須足夠可靠，支持這些技術手段的市場參數也必須較為豐富和完備，做出主觀專業判斷的人員還必須具備較高的素質，否則現值就難以可靠地計量，甚至可能導致對會計利潤和資產價值的人為操縱。

4 對相關政策的建議

4.1 準則制定機構進一步解釋和說明應用現值計量屬性的前提條件

新會計準則較多體現了原則導向的理念，給實務工作留下了較多的職業判斷空間，有必要進行更加詳細的解釋和說明。必要的時候可通過專家工作組意見、解釋公告等形式做出解釋或規范。同時，應有針對性地開展宣傳培訓，重點講解實務工作者在執行新準則中難以理解的內容，為準確執行新會計準則、提高會計信息質量打好基礎。

4.2 新會計準則要求監管部門適應變化

為加強經濟管理的需要，監管部門需要依賴高質量的會計信息。新會計準則規范的企業財務報告為監管部門提供了新的評判準繩和衡量標準。由于現值變動將形成當期損益，國家有關部門對企業的考核指標應適當調整，不應單純考核利潤，這樣也有助于企業進行可持續發展，防止短期行為。監管部門需要適應新會計準則帶來的變化，進一步規范會計秩序，提升行政能力。相關部門之間應進一步加強溝通與協作，盡可能地為企業順利實施新會計準則創造和諧的內外部環境。

從為投資者的決策提供有用信息的觀點出發，新會計準則適度引入現值計量屬性，將會對財務報告產生較大影響。會計信息提供者和使用者都應積極適應變化，共同促進企業會計信息質量的提高。