論新建造合同準則在施工企業中的應用

劉艷云

(河北政法職業學院,河北石家莊 050061)

論新建造合同準則在施工企業中的應用

劉艷云

(河北政法職業學院,河北石家莊 050061)

《企業會計準則第15號——建造合同》的頒布,進一步規范了施工企業的會計處理和相關信息的披露,但也存在影響施工企業準確執行建造合同的因素。針對新舊建造合同準則的差異及新建造合同準則在實際應用中存在的問題,應采取積極有效的措施,強力推進新建造合同準則的應用和執行,以促進會計準則落實,推動施工企業良性發展。

新會計準則;建造合同;施工企業

我國財政部于2006年2月發布了《企業會計準則第15號——建造合同》,新建造合同準則對建造合同的確認、計量和相關信息的披露進行了規范,對施工企業的管理提出了更高要求。目前我國的建筑市場上,合同雙方權利義務不對等,發包方故意拖延工程結算時間和拖欠工程款的現象還時有發生,這給施工企業全面推行建造合同準則帶來了更大的困難。所以,施工企業在執行建造合同準則的過程中面臨的難題與困惑,必須正確地研究和解決,只有這樣才能保證新建造合同準則更好地得以執行。

一、我國新舊建造合同準則的對比

1.核算內容有所改變

原建造合同第二條“由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度,因此,本準則的主要問題是將合同收入和合同成本分配計入實施工程的各個會計年度。在一個會計年度內完成的建造合同,應在完成時確認合同收入和合同費用”,新會計準則取消了“在一個會計年度完成的建造合同,應在完成時確認合同收入和合同費用”這一規定。原因在于建造合同往往需要很長的時間來完成,其開工和完工時間通常分屬不同的會計年度。

2.收入計量有所差別

舊準則規定,合同收入應以收到或應收的工程價款計量。新準則取消了原準則規定的內容,新準則規定合同收入應當包括下列內容:(1)合同規定的初始收入;(2)因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。

3.收入、費用的確認有所改變

新準則在收入、費用的確認方面增加了一些新的內容。新準則第二十六條:“使建造合同的結果不能可靠估計的不確定因素不復存在的,應當按照本準則第十八條的規定確認與建造合同有關的收入和費用。”也就是說在這種情況下,應根據完工百分比法確認收入或費用。

4.成本核算變化

新準則只對合同成本中的直接費用和間接費用作了一些原則性的闡述,比舊準則更簡潔。此外,新準則第十七條規定,合同成本不包括應當計入當期損益的管理費用、銷售費用和財務費用。因訂立合同而發生的有關費用,應當直接計入當期損益。這一規定說明可以資本化的借款利息可以計入合同成本。這與國際會計準則一致。

5.財務報表對于合同信息的披露有了新的要求

在對建造合同的信息披露方面,新準則取消了對“當期確認的合同收入和合同金額”和“應收款中尚未收到的工程進度款”兩方面信息的披露。

二、施工企業執行新建造合同準則的意義

1.新建造合同準則核算方法更符合企業的實際

新建造合同規定:在資產負債表日,建造合同的結果能夠可靠估計的,應當根據完工百分比法確認合同收入和合同費用。按照原施工企業會計制度,企業在施工過程中工程結算收入是以業主確認的計量支付證書為主,如果業主以各種原因不能及時計量的話,施工單位只能將已實際發生的成本留為未完施工,從而加大了利潤的可調性、隨意性、風險性。建造合同準則按完工百分比法確認收入和成本,能更好地反映企業實際的經營情況。

2.新建造合同準則更符合謹慎性原則

在對預計項目合同虧損的處理上,按原施工企業會計制度,企業只對實際已經發生的部分虧損進行核算,對尚未完工部分的盈虧情況不作賬務處理。在執行新建造合同準則后,企業對虧損項目進行了合同預計損失準備的計提,不僅反映已完工部分工程的虧損,還對未完工部分的虧損確認到當期損益,與原施工企業會計制度相比更符合謹慎性原則。

3.新建造合同準則有助于提升企業整體利潤水平

根據建造合同規定,合同成本包括工費、材料費、機械費、其他直接費和間接費五部分,這樣,企業每個會計期間對預計合同總成本進行預計時,這五部分的成本數額就要有比較詳盡的細目分配,并對這五部分成本的未來發生數額進行預測。全面執行建造合同之后,就需要項目部定期對預計合同總收入和合同總成本進行調整,有助于公司掌握項目成本的真實情況。執行建造合同,強調了成本信息傳遞的及時性和準確性,強調了成本管理的過程監控。項目成本控制信息傳遞及時了,過程控制搞好了,責任成本工作搞好了,利潤也就自然而然地實現了。

三、施工企業執行新建造合同準則遇到的問題

1.執行新準則存在的阻力

首先,執行新建造合同準則對公司及項目管理人員是一個全新的內容,部分領導及財務人員對建造合同準則的內容和實質沒有很好地理解和掌握,從而影響了建造合同準則的正確執行。其次,個別部門及其領導認為執行建造合同準則是財務核算的問題,是財務部門的工作,與其他管理工作沒有關系。最后,由于執行建造合同準則增大了相關部門的工作量,個別相關部門對此有些排斥,不能很好地配合財務部門執行。

2.合同預計總成本的確認問題

(1)影響施工企業確認合同預計總成本的外部因素。區域影響因素,各地物價水平的差異及市場的變化。施工企業進入施工現場后,因為需求的變化,往往會引起當地材料價格尤其是大堆料的價格變動較大,造成施工企業難以準確預計合同總成本。由于征地拆遷、業主資金的供應是否及時、關鍵工序的材料的供應等問題,對施工企業的工期影響較大,不確定因素的增多也加大了施工企業對合同總成本的預測難度。

(2)影響施工企業確認合同預計總成本的內部因素。施工企業自身的施工管理水平參差不齊,現場施工成本的控制水平差異,在一定程度上影響了合同預計總成本的確認。

(3)完工百分比的確認問題。新建造合同準則規定:企業確定合同完工進度可以選用以下方法:累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例;已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例;實際測定的完工進度。施工企業在確認完工百分比時按照累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例來計算。采用這種方法確認完工百分比具有簡單、可操作性強等優點,但是,成本投入與完工程度經常不是一種嚴格的對應關系,以成本投入多少來反映完工程度往往會出現偏差。企業在施工過程中,有時會因質量事故而增加返工成本,這時增加成本卻不能增加完工進度;生產要素的價格變動會引起成本投入的變化,但卻與完工程度關系不大;價值高、施工簡單的部位,成本投入大,但其代表的完工程度不一定高;相反,價值不高卻費時費工的部位,其代表的完工程度卻不一定低。這些因素的存在導致企業確認完工百分比時出現偏差。

3.已完工尚未結算的比例較大

根據建造合同準則相關規定,施工企業期末的合同成本余額減工程結算余額如果大于零,則將其差額在報表的“存貨——已完工尚未結算款”中列示。大多數施工企業已完工尚未結算款在本企業的資產中占有較大比重,達到總資產的比例為12%左右。行業人士都知道已完工尚未結算款的變現能力會嚴重影響企業的資產質量、盈利水平和未來的償債能力。因此,如不加強對已完工尚未結算款的管理,使資產及時變現,控制已完工尚未結算的總量規模,勢必會影響企業的效益。

四、建造合同準則在施工企業運用中的建議

1.建造合同準則內、外應用環境的協同改善

(1)國家應加大力度,進一步規范建筑市場,嚴格建設項目的審批,要通過制定一系列法律法規來解決建筑市場中長久存在的工程變更問題與工程款拖欠問題,保護施工企業的合法權益。

(2)施工企業應提高內部管理水平,積極應對市場變化,借鑒國際會計準則的規定,在企業內部建立一套行之有效的內部財務預算和報告制度,對合同收入和合同成本的預測進行動態管理與調整,建立健全企業內部概預算、耗費定額、會計核算制度、成本分析制度,提高測算水平,為工程項目合同收入、合同成本的合理預計提供準確信息。

2.加強內外審計監督,防止人為操縱現象

(1)上級主管部門、財稅部門、社會中介機構等在規范企業管理制度的前提下,加大對企業的監督檢查與處罰力度,杜絕此類行為的發生。

(2)利用內部審計部門、監事會等企業內部監督機構加大監督力度,避免股東與經營者之間因委托與代理關系而產生道德風險問題。

(3)企業通過設計激勵性機制,把企業的經營業績與經營者的收益結合起來,提高會計信息的準確性,減少人為因素的影響。

3.強化管理,嚴格執行建造合同準則

(1)加強對建造合同的管理。實行具體會計準則——建造合同的一個重要前提,就是發包單位與承包企業要規范建造合同的簽訂,保證建造合同的執行,減小合同風險,維護正常的市場經濟秩序,促使雙方經濟利益的及時流入。此外,施工部門應加強對合同執行全過程的監督管理,對因變更設計、非可控因素造成的工程造價的變化應及時取得發包單位的簽認,以便財務部門及時、準確地計算合同收入,真實反映施工企業的經營業績。

(2)提高對成本的預測與控制能力。施工企業應利用實施建造合同的契機,將成本預測與控制有機地結合起來。目前施工企業應深化目標成本管理。目標成本應由會計部門會同行政管理、采購、勞動工資、工程和機電等有關責任部門,根據企業的經營目標,在對工程項目建設的內外環境進行認真分析、研究的基礎上共同確定。

(3)做好建造合同成本核算的各項基礎工作。首先,應建立各種財產物資的收發、領退、轉移、報廢和清查制度;建立、健全與成本核算有關的各項原始記錄和工程量統計制度;制定或修訂工時、材料、費用等各項內部消耗定額;完善各種計量檢測設施,嚴格計量檢驗制度,使成本核算具有可靠的基礎。其次,必須及時、系統地核算和反映實施建造合同發生的各項經濟業務,對于為完成合同實際發生的合同成本必須準確地進行歸集和登記,對于為完成合同尚需發生的成本必須進行科學、合理的預計。應當劃清當期成本與下期成本的界限、不同成本核算對象之間的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限,不得以估計成本、預算成本或計劃成本代替實際成本。

(4)提高財務人員業務素質。執行《建造合同》準則很大程度上依賴于財務人員對合同總收入、總成本的判斷力與預測力,同時要求對工程項目比較了解,因此《建造合同》準則的有效實施離不開高素質的財會人員。

[1]中華人民共和國財政部制定.企業會計準則(2006)[M].北京:經濟科學出社,2006.

[2]中華人民共和國財政部制定.企業會計準則——應用指南[M].北京:中國財政經濟出版社,2006.

[3]中鐵建總公司培訓教材.施工企業執行新會計準則講解[M].北京:中國財政經濟出版社,2007.

On the Application of New Construction Contract Standards in Construction Enterprises

LIU Yanyun

(Hebei Professional College of Political Science and Law,Shijiazhuang,Hebei 050061,China)

The promulgation ofAccounting Standards f or Enterprises No.15-the Construction Contracts has further standardized the accounting treatment of construction and related business information disclosure.But there are some factors to affect the accurate execution of construction contract in construction enterprise.To deal with the differences between the old and new criteria of the construction contracts and the problems in applying the new construction contract criteria,effective measures should be taken to powerfully promote the application and execution of the new construction contract criteria,so as to advance the implementation of accounting standards,and push forward the healthy development of construction enterprise.

new accounting standards;construction contract;construction enterprise

F23

A

1008-469X(2011)02-0051-03

2011-01-18

劉艷云(1973-),女,河北石家莊人,經濟師,會計師,主要從事財務管理研究。