中西方會計倫理思想的源流比較及啟示

王雙云

（湖南師范大學 倫理學研究所，湖南 長沙 410081）

中西方會計倫理思想的源流比較及啟示

王雙云

（湖南師范大學 倫理學研究所，湖南 長沙 410081）

中西方文化語境的差異，從根本上造成了會計倫理思想的差異，包括：“性善論”和“性惡論”對會計倫理價值的塑造；情理精神和理性主義對會計倫理邏輯的導引；示范倫理和規范倫理對會計倫理行為的影響，等等。這給我們構建中國會計倫理框架帶來全新的啟示。

會計倫理；源流；比較

不論是從“管理活動論”還是“信息系統論”出發，從本質上來說，會計是一門涉及社會和人類行為的學科，與倫理學有著千絲萬縷的內在聯系。可以說，會計學科的演進和發展可以溯源到人類文化語境，并根植于人類倫理學的研究。中西方文化語境、倫理范式、道德維度的差異，從根本上造成了會計倫理思想的差異，這種文化上的碰撞也會對我們構建中國會計倫理框架帶來全新的啟示。

一、“性惡論”和“性善論”對會計倫理價值的塑造

中西方倫理文化中的“性善論”和“性惡論”為會計倫理奠定了價值基礎，并由此形成一系列會計約束機制和制度。

西方文化中的“性惡論”來源于《圣經》，基督教的原罪說就是一種典型的性惡論。歐洲思想家奧古斯丁、馬基雅弗利、霍布士、叔本華等，皆持人性為惡的觀點。意大利思想家馬基雅弗利認為“人性本惡，一般人的性情都是自私自利的，他們好變無常，虛假、怯懦、貪婪”［1］（P15）。霍布斯則將人性理論歸結為“兩條最為確鑿無疑的人性公理”，其中一條是所謂“自然欲望公理”。亞里士多德指出，“常人既不可能完全消除獸欲，雖最好的人們（賢良）也未免有熱忱，這就往往在執政的時候引起偏向，法律（法規）正是免除一切情欲影響的神詆和理智的體現”［2］（P199）。西方會計倫理流派建立在人性“自利”的價值基礎上，著力于建立防范“人性惡”走向“社會惡”的內部控制機制和信息披露機制，從而維持人類社會穩定有序的運行。因此，西方會計倫理的“誠信素質”，不僅僅是指人品和情操意義上的信任，更重要的是對人履行責任、實踐諾言的機制保障。

而東方文化中的儒家文化是以“性善論”為基石之一構建社會上層建筑的。首創“性善論”的孟子認為，“人性之善也，猶水之就下也，人無有不善，水無有不下”［3］（P27）。孟子進一步以“趨善性”來定義人性的本質，這種“趨善性”是“天”賦予“人”的，是一種人人都具備的“不學而能”、“不慮而知”的“良知”、“良能”。明代大儒王陽明也提出“性無不善，則心之本體，本無不正也”。因此孔孟認為“自天子以至于庶人，壹是皆以修身為本”，古人也以“見不賢而內省”的自省、“內不欺己，外不欺人，上不欺天”的慎獨，來達到約束和保障的目的。可以說，東方文化有關人性本善的假設強調人應該超越自我以達到一個內圣外王的程度，通過倫常習俗、教化感召和德性修養，來維護和協調會計各方關系人之間的共同利益，實現人和社會發展的合理與和諧。

二、理性主義和情理精神對會計倫理邏輯的導引

中西方文化中的“情”和“理”不僅為會計倫理文化提供了基調和底色，還直接導引了會計倫理邏輯的發展路徑。

西方文化以理性主義為倫理邏輯基礎，崇尚理智、邏輯、科學，提倡求實精神、批判精神和進步精神，典型代表為蘇格拉底、柏拉圖、笛卡爾、康德、黑格爾等。這種理性主義為會計倫理乃至會計學科的發展提供了三大理論基石。一是理性經濟人假設，即“經濟人”的行為體現為對自己偏好最大化的追求，經濟利益成為影響個人或經濟組織的關鍵性因素。二是交易成本理論。在交易行為中，任何經濟信息的取得、使用都要付出一定的代價，所以任何組織管理行為包括會計不能不考慮交易成本，成本效益原則是對會計行為和其他行為的經濟約束。三是受托責任理論。資源的受托方接受委托管理委托方所交付的資源，受托方因此承擔了合理、有效地管理與運用受托資源，使其盡可能保值增值的責任。馬克斯·韋伯認為“資本主義本質是理性獲利”，而“理性獲利過程和行為是靠會計來調節的”。根據這種論斷，會計的本質應該是“按理性原則來核算和調節經濟活動”，這和西方重視理性主義，并倚重觀察、調查、實驗等外在求實手段是一脈相承的。

東方則以情理精神作為人際關系互動和社會秩序整合的邏輯基礎，崇尚情感、本能，宣揚神秘主義、信仰主義和直覺主義。情理精神表達了以情為源、以情為本、情理交融的特有文化精神，在現實中表現為“天理無非人情”、“王道本乎人情”、“王法本乎人情”，甚至“人情大于公理”、“人情大于王法”等，在一定程度，為普世價值服從于特殊私情、法制精神讓位于人倫情理提供了文化溫床。“重情、講理、輕法”這一文化痕跡同樣也烙印在會計倫理方面，如高度重視人情、依賴人情，輕視公道、法律、法規、原則，在處理具體的經濟事務時，往往從人情至上的角度考慮和解決問題，把制度建設和執行束之高閣，而變成一筆人情債、糊涂賬。

三、規范倫理和示范倫理對會計倫理行為的影響

中西方文化中的示范倫理和規范倫理對會計行為產生了直接和深遠的影響，成為真正決定人類潛意識和行為的“超會計準則”。

西方文化中的規范倫理關注道德原則的確定和論證，著重思考和解決義務和價值合理性問題。正如康德所言“有兩樣東西，我對它們越是堅持不斷地思考，越是有更新更大的訝異和敬畏充滿了我的心靈，這就是在我頭上星斗森羅的天空和在我心中的道德規律”［4］（P15）。因此規范倫理更偏向于法律，是對人們統一的社會尺度和維護穩定的有力杠杠，使道德實現了外化即制度化、法制化，實現了道德規范和法律制度的結合，這很好地適應了高度理性化和制度化的西方社會運轉的要求。規范倫理思想體現在會計倫理方面，就是注重契約精神，試圖將所有經濟活動規范化、條理化、制度化。無論是古希臘的會計分類（分項）核算原則，還是古羅馬的會計賬簿設計體系，都體現了這一思想，即形成健全的帳簿體系和嚴密的控制制度，以有效防止作假和舞弊行為。發展到近現代市場經濟階段，更形成了會計行為規則約束假設，即制訂規則能保證會計系統中行為的規范性和可預測性；在規則（例如產權制度、會計制度、會計慣例、經濟模式等）的約束下能夠保證會計行為和會計秩序規范而有序地運行。但這一規范倫理思想以及會計“正式約束”（相對于會計“非正式”約束而言）正受到挑戰，如在會計規范相對成熟完善的美國相繼發生安然、世界通信、安達信等一系列嚴重的會計造假丑聞，雖然美國國會隨后出臺了薩班斯法案，以彌補相關制度和法律的漏洞，但并不能從根源上解決“誠信危機”的問題。

以儒家為核心價值體現的東方倫理思想則并不重視這種硬性規范，其重點不在規范而在示范。儒家倫理思想強調的不是制定嚴密的規則、規范，并嚴格執行，而是強調在道德生活中樹立榜樣，并要求從實例、榜樣中來學習和培養道德感、道德習慣和道德情操，使得整個道德體系由小及大而得到構建和貫徹，將倫理道德方面的要求從“小”領域和“私領域”推廣、延伸到公共社會領域，這樣就把傳統解釋的仁、義、忠、恕等推廣到治理社會與國家的方向上。會計僅僅是其道德泛化和滲透的眾多領域之一。儒家示范倫理思想并不清晰界定行為邊界和獎懲制度，全憑自身的理解、感悟和修養，形成一套對仁、義、忠、恕的個性化體系和行為范式。因此示范倫理下的道德秩序靠的是個人自覺，而這種自覺往往無從約束。如果是“善”示范，可能帶來預期效果；但如果是“惡”示范，將可能導致社會道德秩序和行為規范的崩塌。在現實中，在會計監管中，往往存在“正式約束”不去用，“非正式約束”不管用，從眾心理、“羊群效應”、犬儒主義大行其道。

四、啟 示

阿瑪蒂亞·森指出：沒有文化以外的制度，更沒有無道德維度和倫理基礎的制度，只有在一定的文化氛圍中并建立在一定道德倫理基礎之上的制度規則，才會具有現實約束力。在考察會計本質時，會計不僅是信息系統或管理活動，還有隱藏在其后起到支撐作用的文化倫理源流的影響。從對中西方會計倫理思想源流的對比中，我們將獲得構建我國會計倫理體系的些許啟示。

1.自律和他律相結合

西方會計倫理思想所崇尚的會計規制的建設和管理，是來自于會計從業人員外部的力量，對會計行為的規范是一種他律。他律建立在“性惡論”的基礎上，是外在于人的規律管理規范意義上的，可以理解為行為主體據以行為的行為規范和行為動機，受制于主體之外的某種力量，受外在規制的支配，是一種外在的理性命令，而不是主體內心的欲望和意志。因此，對于這種外在力量，會計主體往往不得不表現出良好的誠信道德，并非出自內心的主觀愿望，而是懾于法制的威力，遵守有關法律法規和制度，以保證會計信息的真實、準確和完整。而自我操守依賴于會計人員的理性自覺行為，是一種“自律”行為。自律建立在“性善論”的基礎上，可以理解為人作為行為主體變外在的規范和命令為自我內在的自覺認識和理想信念，按照自己確定的行為準則，自主地約束自己、限制自己。自律的行為活動不再是迫于外在命令而被動地服從，而是主動地接受或創造。會計人員的自律，依靠人們的自主意識和內心操守，充分發揮人們的主觀能動性變被動遵守會計法律、法規、制度為自愿主動地遵守，通過內心的自我教化，逐步形成一種穩定的、長期的自覺行為，從“要我……”轉變成“我要……”，將外在的理性命令變成理性的自覺行為。他律和自律是一對矛盾，但它們卻是相輔相成、相互補充的。他律是通過外在的強制性力量來規范經濟行為，是一種具有普遍性、強制性的外在規制；而自律是倫理準則在對自身管理活動中的一種體現，反映了倫理活動的自覺性，對應于較高級別的意識控制活動，但不具有普遍約束性。因此，既要建立一整套有效的會計法律、法規、準則、標準等治理體系及獎懲機制，又要重視會計人個人內在修養、自省慎獨的作用，發揮作為“人”的主觀能動性和創造性。

2.正式約束和非正式約束

在中國一直有“貴德而賤刑”的傳統思想，刑律（法律）僅僅是禮俗的不得已之輔助、之補充。在經濟活動中，奉行的也是情大于理、理大于法的準則，“情”往往是最基本的、最具普遍性的判斷標準，其次是“理”，最后才是“法”。因此，在構建我國會計倫理思想框架時，要實現法律規范等正式約束（硬約束）與社會倫理精神等非正式約束相結合：一方面要充分重視倫理的規范化和制度化，推進會計倫理規則的建立和執行，強化外部法律和倫理制度的制約，發揮正式約束的強制力轉化為文化心理定勢和認知定勢，管理和控制會計行為；另一方面發揮傳統社會倫理中的“仁”、“信”的精神內核，作為會計“公正性”、“真實性”、“忠誠性”的倫理基石，并通過集體道德的練習和認同，使“公道正派”、“不偏不倚”、“實事求是”、“表里如一”成為全體社會人而非僅僅是會計從業人員的道德規范，為會計從業人員營造良好的精神倫理環境，從根本上發揮非正式約束的作用。

3.“由上而下”的示范

示范倫理是東方倫理思想的表征之一，人的行為不僅由情感鏈接，還由榜樣召引。這種示范倫理結合等級森嚴的文官體制，更講求威權性、依附性、服從性，“上行下效”、“有樣學樣”。因此建立我國會計文化倫理框架，要結合我國文化特質，提高“精英”階層的倫理素養，強化其會計倫理責任，發揮“由上而下”的示范效應，必將起到事半功倍的效果。

［1］馬基雅弗利.君主論［M］.北京：商務印書館，1985.

［2］亞里士多德.政治學［M］.北京：商務印書館，1983.

［3］陳少峰.中國倫理學名著導讀［M］.北京：北京大學出版社，2004.

［4］康 德.道德形而上學原理（苗力田譯）［M］.上海：上海人民出版社，2002.

（責任編校：文 建）

The Contrast between the Origins of Chinese Accounting Ethics and Western Ethics and Our Inspiration

WANG Shuang-yun
（School of Public Management，Hunan Normal University，Changsha，Hunan 410081，China）

Differences between Chinese and Western cultural context create differences in accounting ethics fundamentally，including the shape of“the theory of good human nature”and“the theory of evil human nature”on the value of accounting ethics，the guidance of reasonable spirit and rationalism on the logic of accounting ethics，the influence of demonstration ethics and rule ethics on the behavior of accounting ethics，and so on.The contrast brings a new inspiration on the construction of Chinese accounting ethics framework.

accounting ethics；origins；contrast

B82-053

A

1000-2529（2011）03-0021-03

2011-01-20

王雙云（1964-），男，湖南攸縣人，湖南師范大學倫理學研究所博士研究生。