稅收法定與納稅人的權利保護劉劍文教授訪談錄

文/張克

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稅收法定與納稅人的權利保護劉劍文教授訪談錄

文/張克

劉劍文北京大學法學院教授、博士生導師，北京大學財經法研究中心主任、中國法學會財稅法學研究會會長，世界稅法協會（ITLA）主席、曾擔任全國人大財經委委托項目《中華人民共和國稅收基本法》起草組組長

2011，是稅事連連的一年。從1月初上海、重慶兩地房產稅試點到2月份《中華人民共和國車船稅法》的公布，4月份個人所得稅起征點全社會的熱議，再到10月份福布斯發布中國稅負痛苦指數的舊聞重現，稅法的爭議始終貫穿全年。我國的稅收法律制度從來沒有被全社會如此廣泛討論，財稅法學也由原本專業性極強的分支學科一躍成為綜合性學科的顯學。北京大學法學院劉劍文教授長期致力于推動財稅法的理論與實踐研究，在埋首書齋踏實治學的同時關注財稅法的社會現象，建言獻策，著作等身。日前，劉劍文接受本刊專訪，解讀中國稅事。

《檢察風云》：在當下中國，為何財稅法學越來越引人關注？

劉劍文：我曾將中國財稅法學的立場歸納為“公共財政、民主政治、法治社會、憲政國家”。

財稅法是中國的“為官之道”和“為民之法”。所謂“為官之道”是要求未來30年的中國各級政府官員要學會更好地善征、善用、善管“納稅人的每一分錢”。在財政收入方面，要取之合理、合法、合憲；在財政支出方面，要用之公開、公平、公正；在財政管理方面，要管之有規、有序、有責。只有這樣，才能逐步化解社會的各種矛盾，理性疏導和智慧地處理各種復雜的社會問題。所謂“為民之法”是要求財稅法強調規范、控制政府的權力，保護納稅人的權利，特別是保護納稅人的合法私有財產。

美國馬歇爾大法官曾說：“征稅的權力是事關毀滅的權力。”財稅法的重要性因此不言而喻。我略舉幾例加以說明：第一，老百姓極度關注的房價居高不下，雖然主要是供求關系所致，但是與地方政府財政收入的擴張、中央與地方財政分權不徹底、財政體制缺乏法律規范不無關系。第二，為應對國際金融危機，在中國出臺的4萬億“救市”方案中，相當大的部分屬于財政支出，在“救市”方案出臺和實施過程中，財政民主的缺失不能不說是一個遺憾。第三，收入分配不公之所以成為當今中國突出的社會矛盾，與財稅體制改革滯后、財稅法制不健全有很大關系。強化財稅的正義導向，強化財稅的民主參與，強化財稅的法律規范，有利于化解這些矛盾，促進社會的穩定與和諧。第四，老百姓深惡痛絕的腐敗現象的重要原因是財政法制滯后，與財政缺乏透明度和有效監督機制息息相關。第五，對13億人的社會保障而言，財政資金是其中重要的收入來源，財政部門還要承擔最后付款人責任。健全的財稅法制，有利于實現有效監管，保障資金安全。第六，國家每年2萬多億的財政轉移支付資金，目前既無法律也無行政法規控制，實體和程序正義難以體現。這不僅影響了資金分配的公平，而且導致資金使用效率的低下、浪費嚴重。

可以說，今天中國一切深層次的諸多社會矛盾、深層次的社會問題都是與中國的財稅體制改革和財稅法治滯后有著直接或者間接的關系。黨中央提出建設和諧社會，這的確是一個英明偉大的決策。但從我們的角度看，和諧社會的根基在于政府和納稅人關系的和諧。如果財稅體制不進行根本性改革，財稅法治建設依舊滯后，政府和納稅人關系很難變得更加和諧，社會矛盾就可能隨時集中爆發。

《檢察風云》：您如何看待當前我國財稅立法的現狀？

劉劍文：財稅法自成體系，一般應當由30～40部法律構成。目前，我國才制定5～6部法律，未來之發展仍可謂任重而道遠。去年，國家宣布已經形成并完善社會主義市場經濟法律體系。我在祝賀和高興的同時，也十分遺憾地觀察到，財稅法本應是社會主義市場經濟法律體系中的“重頭戲”，但其中絕大部分支架性法律仍然缺位，如政府間財政關系平衡法、財政轉移支付法、財政投資法、稅法通則、增值稅法、消費稅法、行政收費法、國債法等法律都是空白。近些年來，全國人大常委會等有關機關逐步認識到財稅立法在和諧社會建設中的重要性，加快了財稅立法的步伐，這是一個好的信號。

《檢察風云》：您一直以來特別強調稅收法定主義，稅收法定原則在中國有著怎樣的意義？

劉劍文：稅法與國家稅收收入和納稅人財產權有著密切的關系，國家稅收收入需要得到有效保障，而納稅人財產權也不能受到不當干預，因此稅法必須具有規范性。稅收法定原則所言的“法”是狹義的法，即國家立法機關制定的法律。由于征稅涉及納稅人的基本權利，稅種的開征與否一般都由國家最高權力機關通過制定稅收法律的形式加以規定，使得稅法具有穩定性和固定性。

稅法作為和人民財產權直接相關的法律，應主要由立法機關制定，這也是稅收法制發達國家的通行做法。目前，中國的情況和這些國家不盡相同，據粗略統計，現行的稅收行政法規大約有30部，有關稅收的規章大約有50部。現行有效的法律卻只有4部，即《稅收征收管理法》、《個人所得稅法》和《企業所得稅法》，以及今年新頒布的《車船稅法》。

這直接導致中國稅收法律體系的整體效力級次不高。中國稅收法律制度存在稅收法律偏少，稅收行政法規和稅收部門規章偏多的狀況，需要通過加快立法進程逐步加以改變。同時，中國目前還缺少一部在稅收法律體系中居核心地位、起統領作用的稅收基本法或者是稅收通則法。在稅收實體法領域，也存在諸多缺失，如中國對證券交易征稅是通過印花稅的形式進行的，有些稅種目前還沒有依法開征。

我認為，當務之急是以稅收法定原則為指導，堅持“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的基本思路，加快稅收立法的步伐，構建一個更加規范、透明、法治化，更具有國際競爭力的稅法體系。

《檢察風云》：以往納稅人這個稱謂多是從義務的角度來講的，納稅人的權利保護應該從哪些方面加強？

劉劍文：2009年11月6日，國家稅務總局發布了《關于納稅人權利與義務的公告》，詳細列明了我國現行法律、行政法規所規定的包括知情權、保密權、稅收監督權在內的14項具體的納稅人權利。同時，在由國家稅務總局牽頭修訂的《稅收征收管理法（征求意見稿）》中，提升納稅人地位、強調納稅服務、強化納稅人權利保護的立法意圖非常明顯。

在稅收法律關系中，納稅人與國家各處一端，法律地位平等，權利與權力相互平衡。因此，納稅人權利保護是實現法治最重要的內容之一。從本質上講，稅收是國家基于其存在的正當性而對公民私有財產進行的“合法侵害”。從另一個角度看，保護納稅人的合法權利，實現依法治稅，實際上就是對納稅人財產權的保護，以避免私有財產受到公權力的非法侵害。這是維護正常的經濟秩序，促進社會良好運行的重要保障。

從理念上講，確立誠實納稅推定權，才能完善納稅人權利保護體系。納稅人誠實納稅推定權在我國現行法律中是缺失的。所謂誠實納稅推定權，是指納稅人有被稅務行政機關假定為依法誠實納稅的權利，是稅法應當確立、納稅人應當享有的最重要的基本權利之一。稅務機關向納稅人征稅時，必須首先假定納稅人是誠信納稅人，推定納稅人在處理納稅事宜時是誠實的，并且承認納稅人所說的情況屬實以及所遞交的資料是完整和準確的，沒有充足證據，不能對納稅人是否依法納稅進行無端懷疑并采取相應行為。

從法律實踐來看，納稅人的權利保護要改革納稅爭議解決的前置制度，創新稅務行政復議機制。按照《稅收征收管理法》第八十八條的規定，納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人與稅務機關在納稅上發生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然后才能夠申請行政復議，對行政復議不服的，才能提起訴訟。據此，我國法律對納稅爭議的解決有兩個前置性規定：一是繳清稅款或者提供擔保前置于行政復議；二是行政復議前置于行政訴訟。

在第一項規定下，一旦納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人無法繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，將被剝奪啟動行政復議的權利，并因此被間接剝奪獲得司法救濟的權利。基于經濟原因而完全剝奪納稅人獲得救濟的權利，不但違反了行政法中手段與目的相稱的比例原則，也將造成富人與窮人法律上的不平等。因此，綜合考慮納稅人權利保護和國家稅收利益保障，參考國外經驗，可以考慮以納稅人繳納一定比例稅款（擔保）取代全額繳納稅款（擔保）的前置制度。

第二個前置性規定，是考慮到稅收案件數量大且專業性強的特點，確實有利于發揮行政復議經濟、快速的優勢，有利于司法資源效用的最大化。但我國，稅務行政復議機構是稅務機關的內設機構，這種由內部人組成的機構，難以保證其獨立性，使稅務行政復議的公正性大打折扣，甚至可能成為變相損害納稅人請求司法救濟權利的工具。因此，應當創新稅務行政復議機制，引入外部專家以加強其獨立性和專業性。在未來條件成熟時，甚至可以考慮整體改革行政復議組織，設立全國統一的行政復議機關，下設稅務行政復議機構專司稅務行政復議案件，以完全獨立于稅務機關，從而確保稅務行政復議的公正性和專業性。

編輯：盧勁杉 lusiping1@gmail.com

“稅收是文明的對價”。作為納稅的對價，納稅人也依法享有一系列權利。