基于內(nèi)控制度的舞弊預(yù)防的探析

薛友麗，張軼

基于內(nèi)控制度的舞弊預(yù)防的探析

薛友麗，張軼

概述了內(nèi)部控制制度的內(nèi)容和作用，討論了內(nèi)部控制制度在舞弊預(yù)防中的優(yōu)勢，提出了內(nèi)部控制制度預(yù)防舞弊的有效方法；針對我國內(nèi)控制度發(fā)展現(xiàn)狀，提出了關(guān)于現(xiàn)階段建立科學(xué)完善的內(nèi)控制度、預(yù)防舞弊發(fā)生的合理化建議。

內(nèi)控制度，舞弊預(yù)防，內(nèi)部審計

隨著計算機技術(shù)的飛速發(fā)展，人類進入信息時代，舞弊行為呈現(xiàn)出更加多樣化和隱蔽性等特點，這對審計部門的業(yè)務(wù)技能提出了極高的要求。不僅如此，考慮到舞弊審計的成本問題，即使擁有再高的審計技能，審計者也不敢保證能夠發(fā)現(xiàn)所有的舞弊行為，這在很大程度上使得個別被審計單位或個人心存僥幸，執(zhí)意鋌而走險。因此，解決舞弊問題的最佳方法應(yīng)該是預(yù)防。有效的內(nèi)部控制通過職責(zé)分離、監(jiān)督性檢查、雙重控制、合理性校驗、完整性校驗和正確性校驗等各種控制手段，可以減少舞弊行為發(fā)生的機會。建立健全有效的內(nèi)控制度，是預(yù)防舞弊的主要途徑。本文從內(nèi)部控制制度的內(nèi)容和作用以及舞弊的成因出發(fā)，討論了內(nèi)部控制制度對舞弊預(yù)防的重要作用，對解決舞弊問題具有較強的理論借鑒意義。

一、內(nèi)控制度的內(nèi)容及作用

美國第78號《審計準(zhǔn)則說明書》中將內(nèi)部控制的要素概括為控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和溝通、監(jiān)督五個方面，這也是構(gòu)成內(nèi)部控制制度要素。控制環(huán)境是其他控制要素的基礎(chǔ)，在規(guī)劃控制活動時，首先必須對企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境進行必要的了解、分析，對可能面臨的風(fēng)險作細(xì)致的研究和評估。靈活高效的信息溝通是風(fēng)險評估和控制活動等要素發(fā)揮重要作用的前提；實施有效的監(jiān)控是保證內(nèi)部控制制度貫徹執(zhí)行的有力保障。國際會計準(zhǔn)則將內(nèi)部控制分為兩類：一是會計制度。二是內(nèi)部控制制度，包括控制環(huán)境和控制程序。本文將企業(yè)的會計制度也視為廣義的內(nèi)部控制制度的一個組成部分。

建立健全企業(yè)內(nèi)部控制是企業(yè)管理當(dāng)局的責(zé)任，內(nèi)部控制的主要作用有：（1）保證企業(yè)的經(jīng)營行為符合國家的法律規(guī)范，這是企業(yè)合法經(jīng)營的先決條件。（2）規(guī)范員工的行為，促進企業(yè)的有效運行。健全有效的內(nèi)部控制制度可以通過對員工的授權(quán)行為，利用會計、統(tǒng)計、業(yè)務(wù)等各部門的規(guī)章制度和有關(guān)報告協(xié)調(diào)生產(chǎn)、銷售等各個部門工作，使他們密切配合充分發(fā)揮整體作用，從而達到經(jīng)營目標(biāo)。（3）通過定期的賬實資產(chǎn)核對來維護財產(chǎn)和資源的有效完整，通過及時的風(fēng)險評估和制度完善有效防范企業(yè)風(fēng)險。

二、內(nèi)部控制制度在預(yù)防舞弊中的優(yōu)勢

科學(xué)、完善的內(nèi)部控制對預(yù)防舞弊至關(guān)重要。內(nèi)部控制制度在預(yù)防舞弊方面具有其他手段無法比擬的優(yōu)勢，主要體現(xiàn)在：

（一）內(nèi)部控制制度是管理決策層的意志體現(xiàn)

內(nèi)部控制制度代表的是其所在組織的意志，服務(wù)于組織的利益。防范風(fēng)險、預(yù)防舞弊是組織設(shè)計內(nèi)部控制最基本的目標(biāo)。管理層可以通過對內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性、有效性評審來不斷完善內(nèi)部控制制度，促進組織目標(biāo)實現(xiàn)，它能從組織的全局角度，積極主動地識別和評估風(fēng)險，提出預(yù)防舞弊的有效建議。

（二）內(nèi)部控制制度根植于組織內(nèi)部，從文化和精神層面防范舞弊

舞弊行為發(fā)生后，往往會留下蛛絲馬跡，可以加以關(guān)注和評審。舞弊思想的產(chǎn)生到舞弊行為的發(fā)生，是企業(yè)文化對員工的誠信度、價值觀等內(nèi)在特質(zhì)的正面影響與物質(zhì)精神需求對員工的負(fù)面誘惑的較量。內(nèi)部控制制度與組織成員先天融為一體，伴隨著組織的創(chuàng)始到發(fā)展壯大，逐漸形成該組織特有的價值觀念、處事準(zhǔn)則、工作習(xí)慣等文化氛圍以及組織文化、管理原則和經(jīng)營哲學(xué)等高層理念。通過對人員素質(zhì)的提高，從而實現(xiàn)對人性的正面影響和控制，進而有效預(yù)防舞弊發(fā)生，這是其他任何手段無法比擬的。

（三）內(nèi)部控制

內(nèi)部制度的覆蓋面廣，執(zhí)行力度強，可以在日常工作活動中及時預(yù)防舞弊行為的發(fā)生。內(nèi)部控制制度是一個組織開展日常工作的重要依據(jù)、行為準(zhǔn)則和推動力量，它和組織里的每個成員的工作行為密切相關(guān)，科學(xué)完善的內(nèi)控制度能及時發(fā)現(xiàn)和處理問題，防范和化解組織面臨的風(fēng)險，有效預(yù)防舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。

（四）內(nèi)部審計

內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的重要組成部分，在預(yù)防舞弊中所起的控制作用無可取代。首先，內(nèi)部審計通過參與組織內(nèi)部控制的設(shè)計與修訂，使組織內(nèi)部控制在建立之時就更多地考慮了各種管理程序?qū)ξ璞仔袨榈姆烙芰Γ黄浯危瑑?nèi)部審計對內(nèi)部控制恰當(dāng)、有效性的評價與重視，從制度上增加了舞弊被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，減少了舞弊實施機會。相對而言，內(nèi)部審計置身于組織內(nèi)部對經(jīng)營狀況、財務(wù)狀況各方面都有詳盡的了解和把握，容易覺察組織危險信號，對財務(wù)中異常的數(shù)據(jù)更加敏銳，反映更快捷，能及時發(fā)現(xiàn)并盡早控制各種舞弊行為。

三、內(nèi)部控制制度在預(yù)防舞弊中的具體方法

（一）舞弊的成因

舞弊風(fēng)險因素論認(rèn)為，引發(fā)舞弊的風(fēng)險因素包括3個方面：壓力、動機和借口。壓力是一把雙刃劍，其主要作用是被用來敦促管理人員和部門員工，監(jiān)督和引導(dǎo)其行為，使其發(fā)揮最大效用。然而壓力也是引發(fā)舞弊的主要風(fēng)險因素，企業(yè)負(fù)責(zé)人的獎金往往同企業(yè)的業(yè)績認(rèn)定相掛鉤。在無力實現(xiàn)或完成相關(guān)指標(biāo)時，就可能產(chǎn)生舞弊動機。在企業(yè)或事業(yè)單位中，管理人員和占據(jù)特定職位的員工往往擁有較多的舞弊機會，忠誠性的缺乏，動機和壓力就可能使他們走向舞弊。人們在舞弊時通常并沒有想到自己的忠誠性得以破壞，而是會找各種借口說明自己，讓自己的舞弊行為成為自我想象中的可接受行為，這時忠誠性缺乏就轉(zhuǎn)化為自我合理化。

（二）內(nèi)部控制制度在預(yù)防舞弊中的具體方法

建立科學(xué)的內(nèi)部控制制度，形成杜絕舞弊的優(yōu)化環(huán)境，預(yù)防舞弊行為的發(fā)生，必須針對舞弊形成的三個因素做起：

1.針對壓力，及時疏導(dǎo)。在內(nèi)控制度中明確組織對員工的壓力疏導(dǎo)責(zé)任，并規(guī)定一些行之有效的疏導(dǎo)形式是行之有效的舞弊預(yù)防方法。現(xiàn)代社會中的人，經(jīng)常承受著財務(wù)上、社會責(zé)任上和其他方面的壓力，這些壓力可以通過一定的途徑得以調(diào)節(jié)或減緩，如果無視這些壓力，會導(dǎo)致一些違反法律法規(guī)或道德規(guī)范的事情出現(xiàn)。舞弊的動機就是這樣產(chǎn)生的。要在舞弊萌芽之前就消滅其動機，就要創(chuàng)造一切可能的條件幫助員工減緩所承受的壓力。

2.針對機會，有效防范。隨著舞弊行為的不斷發(fā)展變化，再完善的內(nèi)部控制制度也有局限性。這就需要內(nèi)部控制制度本身具有發(fā)現(xiàn)自身弱點并自我完善的能力，比如在發(fā)現(xiàn)較嚴(yán)重的舞弊行為或控制環(huán)境變化較大等“警報”后，企業(yè)管理層應(yīng)可以及時的根據(jù)內(nèi)部控制制度的相關(guān)規(guī)定對制度中有待完善的地方進行改進。

3.針對借口，強調(diào)忠誠。在企業(yè)的內(nèi)部控制制度的字里行間都應(yīng)該體現(xiàn)對忠誠行為的肯定，以促使員工確立正確的道德規(guī)范。通過內(nèi)部控制制度和員工之間的長期互動，形成一種內(nèi)含價值觀的企業(yè)文化來詮釋忠誠，培養(yǎng)員工的自主管理理念，提高員工的道德修養(yǎng)，使其具有正確的高尚價值觀。

四、幾點建議

與西方發(fā)達國家相比，我國的企業(yè)內(nèi)部控制制度在很多方面還有待完善，主要體現(xiàn)在：會計信息失真；會計基礎(chǔ)工作和內(nèi)部控制薄弱；費用支出失控；違法違紀(jì)現(xiàn)象時有發(fā)生；內(nèi)部控制制度的完整性、合理性和有效性缺乏一個完整的標(biāo)準(zhǔn)等。要充分發(fā)揮內(nèi)部控制制度在預(yù)防舞弊中的主導(dǎo)作用，就必須在完善內(nèi)部控制制度、提高內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效率和提高管理水平等方面下功夫：

第一，完善企業(yè)會計內(nèi)控制度和企業(yè)財務(wù)管理控制制度。確保會計工作的每個步驟都是經(jīng)過授權(quán)的、受控的，并對關(guān)鍵步驟進行復(fù)核和審查；資金的預(yù)算和循環(huán)的每個過程都是嚴(yán)謹(jǐn)和有章可循的，杜絕賬外資金、資金外循環(huán)和資金失控等異常情況。

第二，強化內(nèi)部控制制度的檢查、考核，加強內(nèi)部審計并接受外部監(jiān)督。首先，制度本身應(yīng)該具有很強的可操作性和執(zhí)行效率，而且制度是全面的，理解起來無歧義的，部門之間的配合和交流是暢通無阻的；其次，在企業(yè)運行的關(guān)鍵過程上使用統(tǒng)一的書面紀(jì)錄，以便檢查、考核和獎懲，同時輔以一些非常規(guī)檢查考核手段；再次，加強內(nèi)部審計預(yù)防舞弊行為；最后，在不泄漏本單位機密的前提下，盡量接受外界監(jiān)督，比如來自客戶的反饋以及來自政府和新聞媒體的監(jiān)督。

第三，建設(shè)學(xué)習(xí)型的現(xiàn)代企業(yè)，提高企業(yè)的管理水平。企業(yè)的管理人員在內(nèi)部控制制度的制定和監(jiān)督使用過程中起關(guān)鍵作用。如果企業(yè)管理者的水平不高，再好的內(nèi)部控制制度都是擺設(shè)。要使內(nèi)部控制制度充分發(fā)揮作用，特別是在預(yù)防舞弊中的作用，必須要有一個積極向上的管理團隊。該團隊?wèi)?yīng)該具有良好的知識素養(yǎng)，對技術(shù)的進步、管理方法的進步以及社會的發(fā)展敏感，感知企業(yè)和外界的變化，主動學(xué)習(xí)相關(guān)知識和技能，在企業(yè)中實行科學(xué)的人性化的高效管理，并保持一定的前瞻性。

[1]石愛中，胡繼榮.審計研究[M].北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2002.

[2]秦榮生，盧春泉.審計學(xué)[M].北京：中國人民大學(xué)出版社，1999.

[3]阮瀅.內(nèi)部審計預(yù)防舞弊的優(yōu)勢[J].內(nèi)部審計，2004(10).

[4]黎仁華.確立舞弊審計的研究[J].審計與經(jīng)濟研究，2002(1).

F234.45

A

1673-1999（2011）06-0091-02

薛友麗（1980-），女，重慶人，重慶大學(xué)（重慶400044）審計處副主任科員，研究方向為內(nèi)部控制審計、績效審計；張軼（1975-），男，重慶人，重慶大學(xué)審計處助理會計師，研究方向為專項審計、計算機審計。

2010-12-31