企業(yè)研發(fā)費用的會計處理

□文/張 娉

企業(yè)研發(fā)費用的會計處理

□文/張 娉

新會計準則頒布后，有關研發(fā)費用的會計處理發(fā)生了很大變化。本文首先對比新舊準則對于研發(fā)費用的會計處理方式，然后對新準則下研發(fā)費用會計處理的優(yōu)缺點進行分析，并據此提出幾點建議。

研發(fā)費用；新會計準則；建議

知識經濟時代，企業(yè)之間的競爭主要體現(xiàn)在技術創(chuàng)新上，特別是研發(fā)支出關系到企業(yè)持久的盈利能力和核心競爭力，所以，越來越多的企業(yè)開始重視新產品的開發(fā)。研發(fā)費用的會計處理對于企業(yè)有著重要的影響。我國在2006年2月15日頒布了《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》，其中有關研發(fā)費用的處理相對于舊準則發(fā)生了很大的變化。

一、新準則下研發(fā)費用的會計處理

在新準則中，對企業(yè)自行研究開發(fā)的項目，分為研究階段和開發(fā)階段分別進行核算。研究階段的所有支出全部費用化處理，計入“研發(fā)支出—費用化支出”。而對于開發(fā)支出滿足資本化條件的則進行資本化處理，計入“研發(fā)支出—資本化支出”；不滿足資本化條件的則計入“研發(fā)支出—費用化支出”，進行費用化處理。如果無法區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，則全部進行費用化處理。對于研發(fā)支出中的資本化支出，在該無形資產達到預定可使用狀態(tài)時，應計入“無形資產”科目，而費用化支出則應計入“管理費用”。

新準則下，研發(fā)費用的會計處理是部分資本化，部分費用化，國際上大部分國家采取的都是這種方式；而舊準則下研發(fā)費用是不區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，直接計入當期損益，進行費用化處理。新準則對于研發(fā)費用的處理有了很大的變化，而伴隨著這種變化而來的既有其有利的一面也有其不利的一面。

二、新會計準則下研發(fā)費用會計處理的優(yōu)缺點

（一）優(yōu)點。舊準則下研發(fā)費用不區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，直接計入當期損益，進行費用化處理；而新準則對于研發(fā)費用的會計處理是有條件的資本化，這種處理方式更科學、更嚴謹，其優(yōu)點主要表現(xiàn)在：

1、與國際會計準則處理方法趨同。相對于舊準則的處理方法，新準則有關研發(fā)費用的處理與國際會計準則的處理方法更接近，有利于我國會計準則與國際會計準則的接軌。這樣也有利于跨國公司對研發(fā)支出的處理，在某種程度上鼓勵了跨國公司國內公司的研發(fā)資金的投入，提高企業(yè)的研發(fā)能力。

2、符合真實性原則。研發(fā)支出有條件的資本化后，無形資產的賬面價值更接近于實際取得的價值，同時這些資本化的支出也能夠作為無形資產列示在資產負債表中，這樣更能客觀地反映出企業(yè)的真實價值。

3、有利于企業(yè)增強技術創(chuàng)新能力。研發(fā)費用投入之后，要經過幾個會計期間其效果才體現(xiàn)出來。研發(fā)費用全部費用化后會造成短期利潤數(shù)字偏低，從而使企業(yè)管理者在短短的任期內不愿進行企業(yè)的技術創(chuàng)新，而新準則對研發(fā)費用的有條件資本化處理有利于糾正這種行為，使企業(yè)更愿意主動開展研發(fā)活動，從而有利于企業(yè)增強技術創(chuàng)新能力。

（二）缺陷

1、缺乏可操作性。新會計準則對研發(fā)費用的處理分研究和開發(fā)階段進行，盡管研究和開發(fā)階段的定義都已經明確提出，但是實際的科研開發(fā)活動十分復雜，每個企業(yè)從事的研發(fā)活動不一樣，研發(fā)過程會有很大的差別，所以很難用一個通用的判斷標準來衡量兩個階段。會計人員并不一定對企業(yè)的科研活動十分了解，所以很難將科研活動清楚地劃為研究階段與開發(fā)階段。此外，新準則對開發(fā)階段的支出只有同時滿足五個條件的情況下才能確定為無形資產。這種判斷具有很強的主觀性，在實際操作中很難做出客觀合理的判斷。

2、增大了操作利潤的空間。由于研究階段與開發(fā)階段的劃分以及開發(fā)階段的支出是否滿足準則所規(guī)定的五個條件在很大程度上取決于會計人員的專業(yè)判斷，因而增大了企業(yè)盈余管理的空間。企業(yè)只需“合理”地劃分研究階段和開發(fā)階段，就可以決定相應的支出到底是費用化還是資本化，從而操作企業(yè)的利潤。

3、缺乏謹慎性。會計信息的謹慎性要求明確規(guī)定，企業(yè)不應高估資產或者收益。新準則雖然規(guī)定對開發(fā)支出有條件地予以資本化，但在確定資本化時，企業(yè)的研發(fā)活動只是被證明可以開發(fā)出新的產品或新的技術，而這項新產品或新技術到底能不能成功，并沒有得到證實。即此時的科研活動是否成功還帶有很大的不確定性，所以把研發(fā)支出資本化，會有高估無形資產價值的風險，違背謹慎性要求。

三、有關企業(yè)研發(fā)費用會計處理建議

（一）對研究階段和開發(fā)階段的劃分制定更為具體的判斷標準。對從事新技術研發(fā)的企業(yè)，應加強企業(yè)內部監(jiān)管，完善研究與開發(fā)費用的原始記錄和賬目設置，建立研發(fā)支出歸集、劃分的工作程序，由會計人員和研發(fā)項目責任人共同做好相關資料和證據搜集工作，通過嚴格論證協(xié)同做出相關的專業(yè)判斷。也可根據以往技術研發(fā)經驗，建立檔案庫，從而可以根據以往經驗合理區(qū)分研究階段和開發(fā)階段。

（二）制定研發(fā)支出處理具體規(guī)定時，考慮重要性原則。企業(yè)所屬行業(yè)不同，無形資產在企業(yè)資產中所占比重和重要程度也不同，研發(fā)支出的發(fā)生頻率和金額也相去甚遠。在高科技行業(yè)，如軟件開發(fā)企業(yè)，研究與開發(fā)活動是企業(yè)的主要活動，研發(fā)支出占了企業(yè)支出的絕大部分，而且所開發(fā)產品的未來經濟利益大多可以合理預期，因此這些行業(yè)的研發(fā)支出有條件地資本化不僅是合理，而且是必要的。勞動密集型的行業(yè)，由于研究與開發(fā)活動并不經常發(fā)生，對這些行業(yè)的研發(fā)支出予以資本化，既沒必要，也容易給企業(yè)留下盈余操縱空間，費用化處理不僅簡便，而且在重要性上也不會影響對權責發(fā)生制和配比原則的遵循。所以，對與研發(fā)支出的會計處理應區(qū)分行業(yè)規(guī)定不同的處理方式。

（三）建立統(tǒng)一或分行業(yè)的評估機構，對企業(yè)是否滿足資本化條件進行統(tǒng)一評估或審計，以防止企業(yè)濫用準則，歪曲財務數(shù)據。對于企業(yè)研究與開發(fā)支出方面的有關信息，企業(yè)應在會計報表附注中予以披露，披露的內容應包括：本期確認為費用的研究費用金額以及確認為開發(fā)支出的費用金額；本年度研發(fā)支出資本化金額：追溯調整內容的披露，包括披露事項原因、調整數(shù)額、對當期期初未分配利潤的影響金額、對所得稅的影響金額；研發(fā)項目的性質、狀態(tài)及已形成的無形資產的攤銷期限等信息。由于研發(fā)支出在項目開發(fā)成功前計入費用，所以，在披露企業(yè)當期利潤時應注意分別披露包含研發(fā)支出的當期利潤以及不包含研發(fā)支出的當期利潤，并結合起來對管理層進行考核，避免研發(fā)支出費用化下對管理層進行考核的弊端；投資者對企業(yè)研發(fā)費用也應當有一個正確的認識，在具體分析企業(yè)研發(fā)支出的情況下做出投資決策。鑒于研發(fā)所形成的無形資產在市場前景及與自身研發(fā)成本方面可能存在的巨大差異，還應由權威機構對研發(fā)所形成的無形資產的市場價值進行評估，并將有關信息在報表附注中進行披露，以便為投資者評估企業(yè)未來的盈利潛力提供更多相關信息。

[1]林夢琪.淺議企業(yè)研發(fā)支出會計核算問題.時代經貿，2010.1.

[2]季靜.新會計準則下研發(fā)費用的探討.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2009.2.

[3]涂紅星.淺析合理的企業(yè)研發(fā)支出會計處理方法.商業(yè)會計，2009.10.

[4]金濤.企業(yè)研發(fā)支出會計處理探討.現(xiàn)代商業(yè)，2010.3.

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（作者單位：安徽大學商學院）