產品成本計算方法應用淺議

□文/楊貞斌

一、產品成本計算方法概述

（一）產品成本計算的基本方法。為了適應不同類型生產特點和成本管理要求，在產品成本計算工作中有著三種不同的成本計算對象：產品品種、產品批別和產品的生產步驟。因而以成本計算對象為主要標志（或以其命名）的產品成本計算基本方法有三種：

1、以產品品種為成本計算對象的產品成本計算方法，稱為品種法。一般適用于單步驟的大量生產，如發電、采掘等；也可用于不需要分步驟計算成本的多步驟的大量、大批生產，如小型造紙廠、水泥廠等。

2、以產品批別為成本計算對象的產品成本計算方法，稱為分批法。適用于單件、小批的單步驟生產或管理上不要求分步驟計算成本的多步驟生產，如修理作業、專用工具模具、重型機器制造、船舶制造等。

3、以產品生產步驟為成本計算對象的產品成本計算方法，稱為分步法。適用于大量、大批的多步驟生產，如紡織、冶金、機械制造等。

（二）產品成本計算的輔助方法。除上述基本方法外，在產品品種、規格繁多的制造企業中，如針織廠、燈泡廠等，為了簡化成本計算工作，還應用一種簡便的產品成本計算方法——分類法；在定額管理工作基礎好的制造企業中，為了配合和加強定額管理，加強成本控制，更有效地發揮成本計算的分析性和監督性作用，還應用一種將符合定額的費用和脫離定額的差異分別核算的產品成本計算方法——定額法。這些方法與生產類型的特點沒有直接聯系，不涉及成本計算對象；它們的應用或者是為了簡化成本計算工作，或者是為了加強成本管理，只要具備條件，在哪種生產類型企業都能用。因此，從計算產品實際成本的角度來說，它們不是必不可少的。在制造企業中，確定不同的成本計算對象，采用不同的成本計算方法，主要是為了適應企業的生產特點和管理要求，正確提供成本核算資料以加強成本管理。但是，不論什么生產類型企業，不論采用什么成本計算方法，最終都必須按照產品品種算出產品成本。因此，按照產品品種計算成本，是產品成本計算的最一般、最起碼的要求。換言之，品種法是上述基本方法中最基本的成本計算方法。

二、產品成本計算方法對不同方面的影響

（一）對成本計算對象的影響

1、在連續式的簡單生產下，由于原材料一經投入生產，在各個生產步驟之間就不能中斷，必須連續不斷地進行生產，即一旦完成上一步驟的加工，就必須立即轉移到下一步驟繼續加工，直至最終生產出產成品。也就是說，各個生產步驟不僅沒有期末在產品，而且也沒有半成品，所以其成本計算對象比較單一，最終完工的產成品就是其成本計算對象。

2、在連續式復雜生產條件下，雖然產品生產是依據一定的生產順序進行的，但不同的生產步驟之間是可以間斷的，即完成了上一個生產步驟之后，不一定立即轉移到下一個生產步驟。相對于不可間斷的連續式生產而言，各個生產步驟都完成產成品的一定加工程度，所以除了最后生產步驟生產出產成品外，其他中間步驟都是半成品。那么，在這種類型的企業中，除了要以最終完工的產成品作為成本計算對象外，由于半成品可以直接對外銷售，或為便于成本管理和考核，往往還要計算半成品的成本，所以半成品也是成本計算對象。

3、裝配式生產通常是先制造產成品的零部件，然后再裝配成產成品，其產品生產的工藝技術特點是相同的，對成本計算的影響主要在于生產組織方面。如果生產組織是單件或小批生產，其一般是以客戶的訂單為依據組織生產，那么根據訂單所確定的某一件或某一批產品就是其成本計算對象。如果生產組織是大批或大量生產，通常是以最終完工產品作為成本計算對象。

（二）對成本計算期的影響。在不同的生產類型中，成本計算期也不盡相同，而成本計算期則主要取決于生產組織的方式。

1、在單件、小批生產中，由于生產一般都是不重復進行的，所以，產品成本只能在某件或某批產品制造完工之后才能進行計算。因此，其成本計算期是不定期的，而且成本計算期一般與其生產周期相一致。

2、在大批、大量生產中，由于生產是連續不斷進行的，企業不斷投入原材料，就不斷地生產出產品來，而且投料與生產出產品在時間上往往是交叉進行的。在這種情況下，按產品生產周期計算成本幾乎是不可能，所以，一般以會計報告期（如月份）作為成本計算期，并定期進行成本計算。

（三）對生產費用計入產品成本程序的影響

1、在大量生產單一產品的情況下，企業所發生的生產費用，都可以直接計入該種或該類產品的成本。

2、在裝配式單件小批量生產的情況下，在企業所發生的生產費用中，有一部分費用可以確定為生產某一種（類或批）產品所發生，可以直接計入該種（類或批）產品成本；另一部分費用并不與某一種（類或批）產品的生產直接聯系，就必須在集合分配賬戶中先行歸集，然后按一定標準在各種（類或批）產品成本之間進行分配。

3、在裝配式大量或大批生產的情況下，由于構成產成品的零部件都是成批或大量生產的，為了計算產品的成本，有時需要先計算零部件的成本，再計算由零部件裝配成的產成品成本。

4、在連續式生產的情況下，生產過程中往往有幾個生產步驟，因而要分步驟歸集各個步驟的產品成本，再匯總計算產成品成本。

（四）對產品成本在完工產品和在產品之間分配的影響

1、在連續式簡單生產條件下，由于生產周期一般都比較短，而且生產過程又是連續不斷地進行的，期末一般都沒有在產品，或在產品數量很少，而且各期的在產品數量大致相同。為了簡化成本計算手續，一般都將當期發生的生產費用作為當期完工產品的成本處理，即不需要將生產費用在本期完工產品與期末在產品之間進行分配。

2、在連續式的復雜生產和裝配式生產條件下，由于其生產周期一般比較長，會計期末通常都有在產品，而生產費用如何在完工產品與在產品之間分配，則應根據生產組織方式的不同而有所不同。在單件或小批生產下，由于以單件或小批作為成本計算對象，如果該件產品或該批產品沒有完工，則所發生已歸屬于該件產品或該批產品負擔的所有生產費用都是在產品的成本；如果該件產品或該批產品制造完工，則所發生已歸集于該件產品或該批產品的所有生產費用都是完工產品的成本，所以也無需對生產費用在完工產品與在產品之間分配。

3、在大批或大量生產條件下，由于不斷的生產投入，就不斷有產成品的產出，投料與完工之間互相交錯，因而經常有一定數量的期末在產品，這就需要將生產費用在本期完工產品與期末在產品之間進行分配。

三、幾種產品成本計算方法的使用選擇

在實際工作中，同一個企業或車間里，由于生產的特點和管理的要求并不完全相同，這樣就有可能在同一個企業或車間里同時采用幾種成本計算方法進行成本計算；有時在生產一種產品時，在該產品的各個生產步驟以及各種半成品、各成本項目之間的結轉，其生產的特點和管理的要求也不一樣，這樣，在生產同一種產品時，就有可能同時采用幾種成本計算方法來計算產品的成本。

（一）同時使用幾種成本計算方法計算產品的成本。由于企業生產的產品種類很多，生產車間也很多。這樣，就有可能產生幾種成本計算方法同時使用的情況。

有的企業不只生產一種產品，這些產品的特點不同，其生產類型也可能不一樣，應采用不同的成本計算方法計算產品成本。例如，在重型機械廠一般采用分批法計算產品成本，但如果其有傳統產品，產品已經定型，屬于大量生產，也可采用品種法或分步法計算產品成本。

在企業里，一般都設有基本生產車間和輔助生產車間，基本生產車間和輔助生產車間生產的特點和管理的要求是不一樣，應采用不同的成本計算方法進行計算。例如，在鋼鐵企業里，其基本生產車間是煉鐵、煉鋼和軋鋼，屬于大量大批復雜生產，根據其生產的特點和管理的要求，可采用分步法計算產品成本。企業內部的供電、修理、供氣等輔助生產車間，則屬于大量大批簡單生產類型，根據其特點，可采用品種法計算成本。

一個企業可采用不同的成本計算方法計算成本，我們所說某類型的企業采用什么成本計算方法，主要是就其基本生產車間而言的，并不是表明該企業只采用一種方法計算成本，而可以是多種成本計算方法同時使用。

（二）結合使用幾種成本計算方法計算成本。由于企業生產產品的特點不同，所經過生產步驟的管理要求不同，所采用的成本計算方法也不一樣，可同時結合使用幾種成本計算方法。例如，在小型機械廠一般應采用分批法計算產品成本，但由于企業設置有不同的生產車間，如鑄造、加工、裝配等，因而應采用不同的成本計算方法。鑄造車間應采用品種法計算鑄鐵件的成本；加工車間、裝配車間應采用分批法計算成本；而鑄造車間將其鑄鐵件轉入加工和裝配車間時，則應采用分步法進行結轉。這樣，在一個企業里，就結合使用了品種法、分步法和分批法等三種成本計算方法。

企業采用什么方法來計算產品成本，應根據企業生產的特點和管理的要求來確定，應當靈活掌握，不能生搬書本上的理論，要本著“主要產品從細、次要產品從簡”的原則，合理地加以確定。在確定成本計算方法時，應注意成本計算方法與成本計劃方法的口徑一致，還應注意與同行業其他企業的成本計算方法一致。成本計算方法應保持相對穩定，以便正確計算產品的總成本和單位成本，考核企業成本計劃的完成情況，進行成本分析和成本考核，不斷降低產品成本，提高企業的經濟效益。

四、結論

在一個企業里，所采用的成本計算方法并不是一成不變的，應根據生產的發展和企業管理水平的提高，修改成本計算方法，以適應新形勢的需要。特別是隨著我國經濟體制改革的深入發展，企業生產類型可能變動，由過去的單件生產轉化為大量大批生產或由過去的簡單生產變為復雜生產，以及成本管理要求提供更多的成本資料，都需要對原有的成本計算方法進行調整，以適應新形勢的要求。

[1]袁太芳.企業債務資本成本計算方法比較.財會月刊，2009.8.

[2]劉健海.現行成本計算方法的缺陷分析.財會月刊，2002.4.

[3]劉穎平，彭巖.淺談工業企業成本計算方法的選擇.商業經濟，2007.6.