國際內部審計準則與我國內部審計準則比較分析

□文/龔鈺涵

國際內部審計準則與我國內部審計準則比較分析

□文/龔鈺涵

本文從內部審計準則的定義、適用范圍、框架、獨立性和客觀性等四個方面對國際內部審計準則與我國內部審計準則進行比較分析，找出我國內部審計準則與國際內部審計準則存在的差異，以進一步完善我國內部審計準則，促進我國內部審計更快、更健康地發展。

國際內部審計準則；我國內部審計；比較

全球化時代的經營和管理需要先進的理論及實務，內部審計理論及實務也必然走向全球的協調與共享。全球經濟一體化的趨勢要求我國的內部審計應充分借鑒國際內部審計先進的理論、技術及經驗，將我國內部審計事業融入國際內部審計的一體化之中。本文試圖通過我國內部審計準則與國際內部審計準則的比較分析，尋找二者的差異，以進一步完善我國內部審計準則，促進我國內部審計事業的發展。

一、內部審計的定義比較

（一）國際內部審計師協會（IIA）規定的內部審計的定義。IIA國際內部審計準則中規定：內部審計是一項獨立、客觀的鑒證與咨詢活動，其目的在于增加價值，改善組織經營。它通過系統化和規范化的方法，評估和改進風險管理、控制和管理過程的有效性，幫助組織實現其目標。這是1999年6月國際內部審計師協會理事，根據反饋的意見，經過反復推敲，通過的上述內部審計新定義。這個定義由6組概念組成：1、獨立性和客觀性；2、保證性和咨詢性；3、增加價值；4、系統化和規范化的方法；5、評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果；6、組織目標。新定義既有繼承性，又有新的發展。

（二）我國內部審計的定義。我國內部審計基本準則的總則中是這樣定義內部審計的：是在組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的恰當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。我國對內部審計所下的定義，是在科學認識內部審計的發展狀況、借鑒IIA對內部審計的最新定義、結合我國經濟發展情況和內部審計現狀的情況下作出的，對我國內部審計的進一步發展具有更好的指導意義。

比較上述兩種定義不難發現，二者對內部審計的目標、基本職能、性質等方面的理解有較大差異，這也恰恰體現了中外內部審計理論與實踐的發展處于不同階段和水平。西方國家的內部審計已完成從傳統財務審計向經營審計的過渡，并開始向風險導向審計、戰略審計轉變，它們重視內部審計的咨詢與服務功能，內部審計的目標也從服務于管理當局發展為增加價值，改善組織經營，幫助組織實現其目標。而我國仍處于從傳統財務審計向經營審計過渡的階段，所以內部審計的職能仍局限于監督和評價的傳統職能，審計的重點是經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性，審計目標是促進組織目標的實現。

二、內部審計準則的適用范圍比較

（一）國際內部審計準則的適用范圍。國際內部審計確定的適用范圍是：適用于組織內部或組織外部的審計人員。只要是從事內部審計工作，都應該遵守準則。根據IIA的要求，國際內部審計準則要達到：對應該能夠代表內部審計實務的基本原則進行表述；為開展并促進廣義范圍的價值增值型的內部審計活動提供框架；為內部審計工作業績的評定確立基礎；扶持經改進的組織流程和業務。因此，國際內部審計準則則具有國際性，適用于各種社會制度、法律和文化背景下的組織。

（二）我國內部審計準則的適用范圍。《中國內部審計準則序言》規定：中國內部審計準則適用于內部審計機構和人員進行內部審計的全過程；適用于各類組織，無論組織是否以盈利為目的，也無論組織規模大小和組織形式如何，內部審計機構和人員進行內部審計時，都應遵循內部審計準則。內部審計基本準則、內部審計具體準則是內部審計機構和人員進行內部審計的執業規范，內部審計機構和人員在進行內部審計時應當遵照執行。這一規定是否符合我國內部審計運作的實際，還有待實踐的檢驗。因此，我國內部審計準則適用于中國范圍內的組織，不具有國際性。

三、內部審計準則的框架比較

（一）國際內部審計師協會（IIA）規定的內部審計準則框架。國際內部審計師協會（IIA）公布的國際職業實務框架（IPPF）包括三部分，分別是強制性指南、實務咨詢與發展與實務支持。

1、強制性指南。強制性指南是指在不同的國家或地區、不同的環境下，內部審計人員都必須使用的準則，它包括內部審計定義、內部審計人員的職業道德規范、內部審計職業實務準則，這是內部審計的職業基礎。

2、實務咨詢。實務咨詢是內部審計準則的第二個層次，為內部審計人員提供一個建設性的條款，目的是對新準則的解釋和運用提供詳細的建議；同時，還包括一些新的信息，如IIA發布的內部審計準則公告（SIAS）和新近流行的職業道德規范的關注項目、風險管理的細則、咨詢性服務準則、信息的安全性服務準則等。

3、發展與實務支持。發展與實務支持是指那些最近發展的實務，IIA往往以專題報告、研究報告、參考書籍、研討會文集、教育培訓項目等方式來推薦這些參考性意見。

IIA公布的強制性指南在法律上有約束作用，而IIA同時也強調說，強制性指南中的職業道德規范更是重中之重。實務咨詢部分起到指導內部審計實務的作用，發展與實務支持部分提供了對內部審計的建議，并不做強制要求，發展與實務支持則是僅供參考。

（二）我國的內部審計準則框架。我國內部審計準則由三部分組成，分別是內部審計基本準則、內部審計具體準則、內部審計實務指南。

1、內部審計基本準則。內部審計基本準則是內部審計準則的總綱，是內部審計機構和人員進行內部審計時應當遵循的基本規范，是制定內部審計具體準則、內部審計實務指南的基本依據。

2、內部審計具體準則。內部審計具體準則是依據基本準則制定的，是內部審計機構和人員在進行內部審計時應當遵循的具體規范。

3、內部審計實務指南。內部審計實務指南是依據基本準則、具本準則制定的，為內部審計機構和人員進行內部審計提供的具有可操作性的指導意見。

內部審計基本準則根據《中華人民共和國審計法》、《審計署關于內部審計工作的規定》及相關法律法規制定，具有最高的權威性和約束力。內部審計具體準則根據基本準則的規范制定，則對內部審計各個方面的理論進行了規范，在權威性上雖弱于內部審計基本準則，但也具有法律約束力。內部審計實務指南根據內部審計具體準則制定，目的是為了理論上指導內部審計人員的工作。

四、內部審計準則的獨立性和客觀性比較

（一）國際內部審計準則的獨立性和客觀性。IIA的《內部審計實務準則》的獨立性是指內部審計工作應該是獨立的，這就要求內部審計活動在確定內部審計的范圍、實施業務和提交結果方面不受任何干擾。客觀性是指審計人員的客觀性，即內部審計師應該有公正的、不偏不倚的態度，并避免利害沖突。不僅如此，IIA的《內部審計實務準則》還規定，如果獨立或客觀性實質上受到損害或看起來受到了損害，應將損害的細節向有關方披露。

IIA的《內部審計實務準則》認為，損害內部審計獨立或客觀性的情形有：1、內部審計師應該避免評價自己以前負責主持的特定的經營活動，如果審計人員為自己在以前年度負責的一項業務提供鑒證服務，那么便可以認為客觀性受到了損害；2、對由總審計師負責的職能進行鑒證時，應該由內部審計以外的另一方進行監督；3、內部審計師可以為曾負責過的經營活動提供咨詢服務；4、如果內部審計師提供咨詢服務會對獨立或客觀性產生潛在損害的話，那么，內部審計在承接業務前應向客戶說明。

（二）我國內部審計準則的獨立性和客觀性。我國《內部審計基本準則》中“一般準則”規定：內部審計機構和人員應保持獨立性和客觀性，不得負責被審計單位經營活動和內部控制的決策與執行。沒有對獨立性和客觀性的定義和情形做單獨的說明。

內部審計的獨立性主要體現在三個方面，即內部審計機構的獨立性、控制審查過程的獨立性、審計結論的獨立性。內審工作的實踐證明，獨立性是內部審計的內在要求。內部審計的獨立性，有利于內部審計的業務開展，有利于內部審計職能作用的發揮。內部審計是領導者的“眼睛”和“監控器”，而內部審計部門要真正發揮好這種監控作用，就必須具有權威性和獨立性。首先，內部審計部門在整個組織或單位中應處于較高的權威位置，它只接受最高層如總經理或董事會的領導和授權。只有這樣，它才能有效地行使審計職權；其次，它在審計過程中，必須具有對下的權威性，才能不受干擾地實現有效監督。內部審計的獨立性，有利于內部審計的客觀性。客觀性是對內部審計的基本要求，客觀性是真實性的前提。它要求內部審計人員在實施控制的全過程必須做到審計目的、審計過程和審計結論的客觀、真實、公正，為領導者提供準確的信息。所以，對獨立性和客觀性的界定在內部審計準則中非常重要。

IIA的《內部審計實務準則》從獨立性與客觀性的含義出發，列舉了損害獨立性或客觀性的幾種可能情況，并規定必須向有關方進行充分披露。獨立與客觀性在IIA的《內部審計實務準則》中不算什么新概念，但他們卻提供了特性與靈活性之間的微妙平衡。該準則雖然試圖確保內部審計機構在所有鑒證業務上不受干擾，但是總審計師的報告責任卻可以是十分靈活的，以適應組織的不同形式和規模。而我國的準則對獨立與客觀性的規定比較籠統和抽象，只是提到內部審計機構和人員不得負責被審計單位經營活動和內部控制的決策與執行，沒有具體解釋什么是獨立性，什么是客觀性，也沒有對損害獨立性或客觀性的情形予以列舉，更沒有說明發生損害情形后應如何披露。

通過上述四個方面的比較分析，我們可以看到，我國內部審計準則與國際準則存在著較大差異。在目前國際審計準則趨同的形勢下，我國應充分借鑒國際內部審計先進的理論、技術及經驗，將我國內部審計事業融入國際內部審計的一體化之中，促進我國內部審計事業的發展。

[1]中國內部審計協會.中國內部審計規范[S].北京：中國時代經濟出版社，2005.

[2]中國內部審計協會.中國內部審計規范（續）[S].北京：中國時代經濟出版社，2009.

[3]王光遠.現代內部審計十大理念[J].審計研究，2007.2.

[4]蒲洪陽.中外內部審計制度比較[J].財經界，2009.3.

本文為中國商業會計學會課題《高職院校內部審計專業人才培養模式研討》（中商學字 [2010]第10號，項目編號：kj 201003）的階段性成果

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（作者單位：長沙商貿旅游職業技術學院）