稅務(wù)籌劃對企業(yè)節(jié)稅效益的影響

□文/夏 青

稅務(wù)籌劃對企業(yè)節(jié)稅效益的影響

□文/夏 青

稅收貫穿于企業(yè)財務(wù)管理的全過程，財務(wù)管理的每個環(huán)節(jié)都伴隨著稅收的影子。在市場機制相對較完善的西方國家，大部分企業(yè)都聘用專業(yè)的稅務(wù)專家，研究企業(yè)主要經(jīng)營決策上的稅收影響，為合法地少納稅制定計劃。而在我國，稅務(wù)籌劃方興未艾，還沒有受到廣大納稅人和投資者的重視。為此，企業(yè)應(yīng)做好納稅籌劃，最大限度地實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的財務(wù)管理目標(biāo)。

稅務(wù)籌劃；節(jié)稅；分析

世界媒體大王魯珀特·默多克在英國的主要控股公司—新聞投資公司，在1988～1998年中共獲利近14億英鎊，但其在英國繳納的公司所得稅凈額竟然為零。他正是靠著獨特的擴(kuò)張和避稅手段，創(chuàng)造了超級利潤。由此可見，稅務(wù)籌劃是企業(yè)財務(wù)管理整體中的一個重要組成部分，合理稅務(wù)籌劃可以最大限度地實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

一、稅務(wù)籌劃的概念和特點

（一）稅務(wù)籌劃的概念。稅務(wù)籌劃是指在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃和安排，盡可能地獲得“節(jié)稅”的稅收利益。它是稅務(wù)代理機構(gòu)可從事的不具有鑒證性能的業(yè)務(wù)內(nèi)容之一。稅務(wù)籌劃是納稅人的一項基本權(quán)利，納稅人在法律允許或不違反稅法的前提下，有從事經(jīng)濟(jì)活動、獲取收益的權(quán)利。稅務(wù)籌劃所取得的收益應(yīng)屬合法收益。

（二）稅務(wù)籌劃的特點

1、合法性。合法性是指在稅收法律許可的范圍內(nèi)，納稅人利用對稅法的熟識、對實踐技術(shù)的掌握，對納稅進(jìn)行的一種最優(yōu)化的選擇，符合政府的宏觀調(diào)控目標(biāo)，征稅人不應(yīng)當(dāng)加以反對。

2、籌劃性。籌劃性，是指在納稅行為發(fā)生前進(jìn)行規(guī)劃、設(shè)計和安排，達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。納稅義務(wù)通常是滯后的，比如銷售產(chǎn)品后才繳納增值稅，這在客觀上對納稅事先做出籌劃提供了可能。另外，投資、經(jīng)營和理財活動是多方面的，稅法規(guī)定也是有針對性的。納稅人和征稅對象的性質(zhì)不同，稅收待遇也往往不同，這就為納稅人提供了可選擇較低稅負(fù)決策的機會。

3、目的性。稅務(wù)籌劃的目的就是減輕納稅負(fù)擔(dān)，取得稅收利益。這里有兩層意思：一是選擇低稅負(fù)。低稅負(fù)意味著較低的稅收成本，較低的稅收成本意味著較高的資本回收率；另一層意思是滯延納稅時間（不是指不按稅法規(guī)定期限繳納稅款的欠稅行為）。納稅期推后，可獲取貨幣的時間價值，減輕稅收負(fù)擔(dān)。

二、稅務(wù)籌劃是實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的必然選擇

（一）稅務(wù)籌劃有助于實現(xiàn)納稅人財務(wù)利益最大化。企業(yè)是以盈利為目標(biāo)的組織，追求稅后利潤是企業(yè)財務(wù)管理追求的目標(biāo)。稅務(wù)籌劃可以節(jié)減納稅人稅收費用，增加企業(yè)凈收益，這與降低其他經(jīng)營成本具有同等重要的意義。另外，稅務(wù)籌劃可以防止納稅人落入稅法陷阱，不繳不該繳納的稅款有利于納稅人財務(wù)利益最大化。

（二）稅務(wù)籌劃有助于提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和會計管理水平。資金、成本、利潤是企業(yè)經(jīng)營管理和會計管理的三大要素，稅務(wù)籌劃可以實現(xiàn)資金、成本、利潤最優(yōu)效果，增強投資、經(jīng)營、理財?shù)念A(yù)測、決策能力，提高決策的準(zhǔn)確度，從而提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。稅務(wù)籌劃工作離不開會計人員，會計人員既要熟知會計準(zhǔn)則和會計制度，也要熟悉現(xiàn)行稅法，要按照稅法要求記賬、計稅、報送財務(wù)報告和進(jìn)行納稅申報，從而有利于提高企業(yè)會計管理水平。

三、企業(yè)應(yīng)如何做好稅務(wù)籌劃

既然稅務(wù)籌劃對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化如此重要，那么如何做好稅務(wù)籌劃呢？下面從與企業(yè)聯(lián)系緊密的增值稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅三方面來介紹怎樣做好稅務(wù)籌劃工作。

（一）從增值稅看，可以從以下四點入手：

1、利用延期納稅。延期納稅是指在合法、合理的情況下，使納稅人延期繳納稅款而節(jié)稅的稅務(wù)籌劃方法。納稅人延期納稅相當(dāng)于得到一筆無息貸款，增加本期的現(xiàn)金流量，使納稅人有更多的資金用于資本投資；由于資金有時間價值，即今天多投入的資金可以產(chǎn)生收益，使將來可以獲得更多的稅后所得。

實際中，企業(yè)在產(chǎn)品銷售過程中，在應(yīng)收賬款無法立即收回或部分無法收回時，可采取賒銷或分期收款結(jié)算方式，推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，產(chǎn)生節(jié)稅效果。

實例1 某電纜廠（增值稅一般納稅人），當(dāng)月發(fā)生銷售電纜業(yè)務(wù)5筆，共計應(yīng)收貨款1，600萬元（含稅價）。其中3筆共計1，000萬元，貨款兩清；一筆400萬元，兩年后一次付清；另一筆一年后付150萬元，一年半后付50萬元。稅務(wù)籌劃前，采取直接收款方式，則當(dāng)月全部計算銷售，計提銷項稅額為261.54萬元。籌劃后，對未收到的400萬元和200萬元應(yīng)收賬款分別在貨款結(jié)算中采用賒銷和分期收款結(jié)算方式，就可以延緩納稅。具體銷項稅額及天數(shù)為：

2、利用退稅籌劃。退稅籌劃是指在合法、合理的情況下，使稅務(wù)機關(guān)退還納稅人已納稅款。這無疑是償還了繳納的稅款，節(jié)減了稅收。利用退稅籌劃需要經(jīng)常用到稅收優(yōu)惠政策。如，稅法規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物，給予退稅，但是屬于生產(chǎn)企業(yè)的小規(guī)模納稅人自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物則不予退稅，對于經(jīng)常出口產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，就應(yīng)該申請成為一般納稅人，享受退稅的好處。

3、靈活運用主輔分離。主輔分離就是指從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)，當(dāng)發(fā)生混合銷售時，通過成立獨立核算的安裝公司或者運輸公司，達(dá)到節(jié)約流轉(zhuǎn)稅的目的。

實例2 某機械制造廠主要生產(chǎn)銷售大型機械設(shè)備，并提供安裝服務(wù)。當(dāng)年實現(xiàn)銷售收入9，360萬元（含稅），其中安裝收入1，170萬元。稅務(wù)籌劃前應(yīng)繳增值稅銷項稅為1，360萬元。籌劃后，成立了獨立核算的安裝公司，安裝收入分離出來，則需繳納增值稅1，190萬元和營業(yè)稅35.1萬元，合計1，225.1萬元，比籌劃前節(jié)約流轉(zhuǎn)稅134.9萬元。

4、利用稅法漏洞進(jìn)行稅務(wù)籌劃。利用稅法漏洞進(jìn)行稅務(wù)籌劃就是利用稅法文字上的忽略或稅收實務(wù)中征管方大大小小的漏洞進(jìn)行籌劃的方法，屬于避稅籌劃。例如，《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十二條，主要是界定固定業(yè)戶與非固定業(yè)戶的納稅地點，卻缺少對固定業(yè)戶和非固定業(yè)戶的判定標(biāo)準(zhǔn)的必要補充與限制。納稅人可以根據(jù)這些漏洞進(jìn)行稅務(wù)籌劃，爭取自己并不違法的合理權(quán)益。

（二）從個人所得稅著手把握

1、對工資、獎金發(fā)放額和發(fā)放方法的籌劃

（1）對工資、獎金發(fā)放額的把握。我國個人所得稅對于工資薪金所得適用9級超額累進(jìn)稅率。因此，工資薪金越多，適用稅率越高。如果一個人每月工資的應(yīng)納稅所得額是2，000元，那么適用10%的稅率，但只要他的應(yīng)納稅所得額多出1元，那么就適用15%的稅率，且這里的2000就是臨界值。因此，在發(fā)放工資、獎金時，要盡量選擇臨界值，降低適用稅率。

實例3 中國公民張某、劉某2010年1月份取得當(dāng)月工資3，200元，當(dāng)月發(fā)放2009年的年終獎金，分別是24，000元和25，000元，計算張某的當(dāng)月應(yīng)納個人所得稅為2，470元，而劉某應(yīng)納稅3，720元。從他們兩人的比較看出，張某雖然比劉某少得1，000元年終獎金，但卻比劉某少繳1，250元的個人所得稅。稅前收入增加，稅后收入不升反降。因此，在選擇年終獎時，應(yīng)使年終獎金發(fā)放額除以12的值等于低的一檔稅率的臨界值，節(jié)稅效果明顯。

（2）對工資、獎金發(fā)放方法的把握。可以運用平均分?jǐn)偸杖氲姆椒ǎ褪羌{稅人在一定時期內(nèi)的收入總額既定的情況下，除年終獎外，企業(yè)可以將收入平均到每個月發(fā)放，這樣可以降低適用稅率，減少應(yīng)納稅額。

實例4 楊某月工資是4，000元，每季度獎金是6，000元。

稅務(wù)籌劃前：

將6，000元平均到每月發(fā)放2，000元后可以節(jié)約稅款＝1575－1425＝150元。對于一定時期內(nèi)收入額較大時，可以選擇分?jǐn)偸杖氲姆椒▉磉_(dá)到節(jié)稅效果。

2、利用稅收扣除籌劃。利用稅收扣除籌劃，指在合法、合理的情況下，使扣除額增加而實現(xiàn)直接節(jié)稅。例如，對住房公積金計提比例的把握。稅法規(guī)定，單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。目前，我國大多數(shù)企業(yè)仍按10%的比例繳付住房公積金，因此可以通過提高住房公積金計提比例的籌劃方法，減少個人所得稅應(yīng)納稅額，增加職工的實際收入。

（三）從企業(yè)所得稅入手，也可以從下面三個管理過程來把握。籌資管理、投資管理、經(jīng)營管理這三個過程包括在企業(yè)整個財務(wù)管理過程中，我們可以從這三個過程來做好企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃。

首先是籌資管理階段。籌資有負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種。企業(yè)使用負(fù)債籌資時，因為負(fù)債利息可以作為所得稅的扣除項目，所以給投資者的現(xiàn)金流要比無債務(wù)時多。而股息支付只能在企業(yè)稅后利潤中分配，不如負(fù)債籌資有節(jié)稅優(yōu)勢。所以，從稅務(wù)籌劃角度看，選擇負(fù)債籌資可以抵稅。

其次是投資管理階段。在選擇投資地點時，可選擇在低稅率地區(qū)如西部地區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)等地區(qū)，可以享受低稅率優(yōu)惠；在選擇投資項目時，要特別關(guān)注國家鼓勵的投資項目，這些項目往往都有稅收優(yōu)惠政策。比如，稅法規(guī)定，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額；在選擇企業(yè)組織形式時，要注意不同的組織形式所適用的稅率是不同的。目前，我國對股份有限公司和合伙企業(yè)實行不同的納稅規(guī)定。股份有限公司的營業(yè)利潤在企業(yè)環(huán)節(jié)課征企業(yè)所得稅后，投資者分得稅后利潤，投資者還要繳納一次個人所得稅。但合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，只按合伙人分得的收益課征個人所得稅。這樣，納稅人在選擇企業(yè)組織形式時，可以選擇成立合伙企業(yè)，減輕稅負(fù)。

最后，經(jīng)營管理階段可利用會計處理方法籌劃，這種方法就是利用會計處理方法的可選擇性進(jìn)行納稅籌劃。可以從下面兩點入手：

1、存貨計價方法的選擇。不同的存貨計價方法會通過改變銷售成本來影響應(yīng)納稅所得額。企業(yè)要根據(jù)本期的實際情況選擇最有利的計價方法。如，在物價持續(xù)下跌時，可采用先進(jìn)先出法降低稅負(fù)。

在企業(yè)處于不同的盈虧情況下，應(yīng)選擇最有利的存貨計價方法。比如，現(xiàn)有A、B兩個企業(yè)，A企業(yè)是盈利企業(yè)，B企業(yè)是虧損企業(yè)。則A企業(yè)應(yīng)選擇使本期成本最大化的計價方法，因為盈利企業(yè)的存貨成本可最大限度地在本期所得額中稅前扣除。B企業(yè)是虧損企業(yè)，選擇的計價方法必須使虧損年度內(nèi)不能完全得到或不能得到彌補的成本費用降低，延遲到以后能夠完全得到抵補的時期。

2、固定資產(chǎn)折舊的稅務(wù)籌劃

（1）固定資產(chǎn)計價的稅務(wù)籌劃。企業(yè)固定資產(chǎn)一般價值較大，折舊費用要在未來較長的時間內(nèi)計提，為了降低本期的稅負(fù)，必須降低新增固定資產(chǎn)的入賬價值。如，整體固定資產(chǎn)工期長，在完工部分已經(jīng)投入使用時，對該部分要分項決算，以便盡早計入固定資產(chǎn)賬戶。

（2）固定資產(chǎn)折舊方法的稅務(wù)籌劃。固定資產(chǎn)的折舊方法有平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。不同的折舊方法對應(yīng)納稅所得額的影響不同。

實例5 某企業(yè)固定資產(chǎn)原值80，000元，預(yù)計殘值2，000元，使用年限5年。該企業(yè)年利潤（含折舊）如表1所示。該企業(yè)所得稅適用25%的比例稅率。（表1）

表1 企業(yè)年利潤（含折舊）表

下面分別用平均年限法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法，計算每年的應(yīng)納所得稅額。假定銀行利率為10%。（表2）

表2 各種不同折舊方法下的應(yīng)納稅額（單位：元）

計算三種折舊方法下應(yīng)納稅額的現(xiàn)值：

由表2可見，三種不同的折舊方法計算的應(yīng)納所得稅額是相等的。但是，第1年運用雙倍余額遞減法計算折舊時應(yīng)納稅額最少，運用直線法計算時應(yīng)納稅額最多。另外，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，應(yīng)納稅額現(xiàn)值最少。

綜上所述，如果企業(yè)所得稅的稅率預(yù)期不會上升，采用加速折舊的方法，一方面可以在計提折舊的期間少繳企業(yè)所得稅，盡快收回資金，加速資金周轉(zhuǎn)；另一方面對于同一個固定資產(chǎn)采用不同的折舊方法會使企業(yè)所得稅提前或滯后實現(xiàn)，產(chǎn)生不同的貨幣時間價值。但是，稅法規(guī)定在一般情況下納稅人可扣除的固定資產(chǎn)折舊費用是按照直線法計算出來的。只有當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)等原因，確需加速折舊的，才可以采用加速折舊法。納稅人應(yīng)盡可能創(chuàng)造條件達(dá)到符合實行加速折舊法的要求。

稅務(wù)籌劃是企業(yè)財務(wù)管理的重要內(nèi)容，與企業(yè)財務(wù)管理活動密切相關(guān)。當(dāng)前，全球經(jīng)濟(jì)一體化，競爭日趨激烈，企業(yè)應(yīng)做好納稅籌劃，滿足節(jié)稅要求，最大限度地實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的財務(wù)管理目標(biāo)。

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（作者單位：內(nèi)蒙古工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院）