民間貸款下土地增值稅的籌劃問題

摘 要：4月19日國務院會議強調堅定不移地搞好房地產調控，2010年國家又要求各地加強土地增值稅的清算工作。多次提高存款準備金率外帶加息后，貨幣政策明顯是在收縮信貸規模，房地產企業融資感到更加困難。中小房地產開發企業在資金緊缺時只能借助于民間資金拆借，怎么募集到充足的資金、又能有效規避金融風險與稅收風險，成為中小房地產企業發展的首要任務。本文就關于民間貸款下土地增值稅的籌劃做一些闡述。

關鍵詞：土地增值稅；貸款；利息

中圖分類號：D922.23文獻標識碼：A文章編號：1006-4117（2011）07-0196-01

2008年11月5日，由國家稅務總局頒布了修訂后的《增值稅暫行條例》。《務例》規定，自2009年1月1日起在全國所有地區、所有行業推行增值稅轉型改革。改革的主要內容是：允許企業抵扣新購入設備所含的增值稅，同時，取消進口設備免征增值稅和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策，將小規模納稅人的增值稅征收率統一調低至3％，將礦產品增值稅稅率恢復到17％。本文將以水電站企業的情況為例，論述增值稅轉型對企業的影響。

今年房地產注定仍將是政策最為關注的重點調控領域之一，而4月19日國務院會議強調堅定不移地搞好房地產調控，則給后續政策的出臺預留了空間。2010年，國家稅務總局發布了《關于加強土地增值稅征管工作的通知》及《關于土地增值稅清算有關問題的通知》，要求各地加強土地增值稅的清算工作，尤其要對定價過高、漲幅過快的項目重點抽查。2011年在房地產嚴控的政策背景下，土地增值稅作為稅率較高的稅種，依然是調控的殺手锏，其征收的“松緊”程度將對房地產商的盈利水平產生截然不同的效果，如嚴格征收，地產商的實際繳稅額和計提撥備都將大幅增加。

然而在多次提高存款準備金率外帶加息后，今年的貨幣政策明顯是在收縮信貸規模，這必將令房地產企業融資感到更加困難。借款按照提供貸款單位的不同可分為金融機構借款和非金融該機構借款。金融機構借款，包括銀行借款和非銀行金融機構借款。非金融機構借款，包括向企業和自然人的借款。對于中小房地產開發企業，有時真的很難在這輪信貸規模收縮中從金融機構授信中分到一杯羹，只能借助于民間資金拆借，而民間貸款資金的利息高昂，怎么募集到充足的資金、又能有效規避金融風險與稅收風險，成為中小房地產企業發展的首要任務。以下就此問題做一些闡述。

對企業而言，對外貸款自然要付出借款費用，金融機構借款費用一般包括借款利息（金融機構提供計息單據）及輔助費用（常見的有授信費、咨詢費、財務顧問費等，金融機構提供服務性的發票）。非金融機構（通常指自然人及企業）借款費用一般只有借款利息，企業根據借款合同約定向企業或自然人支付利息時，由企業或自然人提供發票或其他稅務認可的有效憑據。

在稅收實踐中，國家關于利息支出有明確的規定，國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知（國稅函[2010]220號）中第三條關于房地產開發費用的扣除問題有明確的規定：財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，在按照“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的5%以內計算扣除。

凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用在按“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的10%以內計算扣除。

房地產開發企業既向金融機構借款，又有其他借款的，其房地產開發費用計算扣除時不能同時適用本條（一）、（二）項所述兩種辦法。

而在目前的房地產企業實際運營中，大多企業的利息支出都超過了按“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的5%，所以在土地增值稅籌劃時，我們要爭取利息支出能據實扣除，而利息支出據實扣除的前提是能按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明。而自然人和企業只能開具的是服務性的發票，不屬于可據實扣除的范圍了，最高只能按5%扣除。但民間借貸的利息通常都大大高于銀行貸款利息，那么對于高利率的民間借款，如果能轉換成委托貸款的方式進行操作，那么一些問題是不是就可以迎刃而解了？

委托貸款是指由委托人（包括政府部門、企事業單位及個人）提供合法來源的資金，委托業務銀行根據委托人確定的貸款對象、用途、金額、期限、利率等代為發放、監督使用并協助收回的貸款業務。實際上相當于企業（及個人）之間資金的拆借。委托貸款利息支出的單據一般也是銀行出具的計息單，委托貸款的用途，可以在簽訂合同時，可直接指定用于某房地產開發項目，期限可以根據房地產開發項目的開發期限來定。此利息可以作為房地產開發間接費中的資本化利息支出來處理。在委托貸款中，所涉及的委托貸款利率是由委托雙方自行商定，但是最高不能超過人民銀行規定的同期貸款利率和上浮幅度。自2004年起，擴大了商業銀行貸款利率浮動區間，即商業銀行對客戶的貸款利率的下限為基準利率乘以下限系數0.9，無上限，金融機構可以根據中國人民銀行的有關規定在人行規定的范圍內自行確定浮動利率。

根據我國《民法通則》規定，利息高出銀行同期貸款利息4倍就屬于高利貸，高出的部分將不受法律保護，根據兩項規定，可以這么理解，如委托貸款利率不超過銀行同期貸款利率4倍，一般該委托貸款都可以獲得銀行審批通過。 從稅收征管的角度，由于委托貸款的利息支出所對應的單據是銀行利息單，且指定用于房地產開發項目，利率在國家允許范圍內，此利息支出相對比較容易獲得稅務認可。但如果是非金融機構與企業之間直接發生的借款，其利息支出所對應的單據是借款人開具的發票，利息支出及利率是否合理，在計稅抵扣時都會遇到或多或少的障礙。

作為借款人的房地產公司角度，委托貸款的利息提供的是金融機構的利息票據，能得到稅務的認可，既解決了資金緊張的問題，在計算土地增值稅時，還可全額扣除。

作者單位：南安輝僑花園發展有限公司