從酒類生產企業的關聯交易探究其對消費稅的歸避

【摘要】五糧液股份有限公司利用與五糧液集團之間巨大的關聯交易來進行利益輸送，在關聯銷售方面，其與集團下屬進出口有限公司的關聯交易所占份額最大。文章分析了五糧液借助集團如何借助進出口公司銷售高檔白酒，從而進行消費稅的歸避，在最后筆者提出了幾點對關聯交易的反避稅建議。

【關鍵詞】五糧液 關聯交易 消費稅 規避

一、五糧液與集團之間利益輸送的關聯交易

上世紀90年代，五糧液股份有限公司從五糧液集團剝離，并在1998年成功上市，之后四川省宜賓市國有資產經營有限公司成為其最大股東。但國資公司并未實際操控五糧液，而是授權并不持有上市公司股份的五糧液集團對其進行管理。此后，五糧液上市公司便通過與集團的巨大關聯交易來向其轉移巨額利潤。

二、關聯交易的具體表現：

（1）關聯采購。五糧液集團有5家下屬子集團公司，分別為普什集團、環球集團、麗彩集團、安吉物流、四川川橡集團。它們主要為五糧液提供瓶蓋、酒瓶、原材料、紙箱等酒類相關產品以及產品運輸，其中與上市公司交易金額最大的是普什集團，雙方的交易按《塑料瓶蓋、酒瓶、商標供應協議》定價。在06至08年期間普什集團的凈資產收益率一直保持在50%以上。（2）關聯銷售。上市公司將銷售業務主要委托給五糧液集團進出口公司，只把少部分業務委托給上市公司的子公司四川宜賓五糧液供銷有限公司，從而不可避免地將部分利潤輸送進五糧液集團進出口公司。

三、關聯銷售的消費稅歸避探析

(1)白酒銷售的轉讓定價。酒類生產企業為歸避消費稅，通常采用設立關聯銷售公司的方法。五糧液集團設立下屬進出口公司，主要負責高檔白酒的對內對外銷售，而對于交易價格雙方采取了協議定價的方式，以低價出售給進出口公司，再以高價出售，實現白酒銷售的轉讓定價。2008年8月的公開數據表明，當時52度五糧液500ml的批發價為438元，五糧液給進出口公司的供貨價是328元，差價空間高達110元(以上均為含稅價)。在2009年7月8日，五糧液與五糧液集團協商決定，共同出資設立“宜賓五糧液酒類銷售有限責任公司”，其中，五糧液股份持有銷售公司80%股份，集團公司持有20%。此后，五糧液便借助銷售有限公司以及供銷有限公司繼續以轉讓定價的方式進行消費稅的歸避。

（2）包裝物單獨銷售。國家稅務總局國稅發〔1995〕192號文件規定，從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應并入當期銷售額征稅。因此，白酒的包裝物要并入銷售額繳納消費稅，從而擴大了消費稅的稅基。五糧液股份有限公司對此采取的舉措是，在五糧液集團設立下屬子集團公司，為其提供包裝物的銷售，將酒類產品與可分離包裝物分開銷售，形成兩筆獨立的銷售業務，避免將包裝物并入銷售額，從而達到規避消費稅的目的。

（3）設立外貿企業關聯方。稅法規定：有出口經營權的外貿企業購進應稅消費品直接出口，以及外貿企業受其他外貿企業委托代理出口應稅消費品，適用出口免稅并退稅；有出口經營權的生產性企業自營出口或委托外貿企業代理出口自產的應稅消費品，依據其實際出口數量適用出口免稅但不退稅；一般商貿企業即除生產企業、外貿企業。

（4）外的其他企業，適用出口不免稅也不退稅。五糧液通過關聯交易，借助集團下屬進出口公司出口五糧液系列白酒、青梅果酒等酒類產品，因進出口公司專業從事經營和代理各類商品及技術的進出口業務，是取得出口經營權的外貿企業，從而，由其購進應稅白酒等酒類產品直接出口，可以享受出口退（免）稅政策。最終，其關聯方五糧液有限公司在享受轉讓定價帶來的消費稅減少的同時，在出口環節也進行了消費稅的規避。

四、對反避稅的幾項建議

以上三種消費稅規避方式中，針對白酒通過關聯交易轉讓定價的現象，國家稅務總局在09年7月份出臺了《白酒消費稅最低計稅價格核定管理辦法》。辦法規定，酒生產企業銷售給銷售單位的白酒，生產企業消費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格70%以下的，消費稅最低計稅價格由稅務機關自行核定。

這項政策的出臺對酒類生產企業的消費稅歸避行為起到了一定的限制作用，但并沒有完全解決這個問題。目前稅務機關對關聯企業的管理仍然處于一種比較無力的狀態。對此，筆者提出以下幾點建議：

完善反避稅法律法規。《企業所得稅法實施條例》以及《稅收征管法實施細則》，對關聯行為的定義尚不準確完善。同時，中國稅收相關法律法規缺少對避稅行為的定義以及規制，以至于稅務機關在執行稅收任務的時候沒有健全的法律依據。而在立法方面的完善將有助于對避稅行為的認定與監管，減少避稅的機會和可能性。建立關聯各方交易關系及財務狀況及時準確地向稅務機關報送制度。在建立及時報送制度后，稅務機關能及時準確地了解關聯各方的交易情況，將有助于對非法避稅行為的及時監督并采取相應措施。加強納稅人權利義務意識，使納稅人充分行使稅收監督權，對關聯交易的非法避稅行為有權向稅務機關進行舉證。稅務機關應對有避稅嫌疑的關聯企業進行重點審計。各極稅務機關應保持高度的警惕性，及時發現并治理有避稅嫌疑的關聯企業。完善對關聯交易價格“合理調整”的定義。稅法相關法律規定稅務機關有權對關聯交易價格進行“合理調整”，但其合理的程度并未作出明文規定，這將增加稅務機關執行難度，因此需要對其進行作出進一步的完善。

參考文獻

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作者簡介：蔡芳卉（1992-），女，漢族，江西崇義人，西南財經大學財政稅務學院，研究方向：稅務。