應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)核算新探

陳黎

［摘要］ 針對(duì)許多教材上對(duì)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的賬務(wù)處理一律按照與應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移進(jìn)行處理，認(rèn)為存在不妥，故本文對(duì)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的賬務(wù)處理從理論與實(shí)務(wù)的角度進(jìn)行全面的論述，以供參考。

［關(guān)鍵詞］ 應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)；追索權(quán)；風(fēng)險(xiǎn)；報(bào)酬

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 08. 001

［中圖分類號(hào)］F230［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673 - 0194（2012）08- 0002- 01

1應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)

應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)是指企業(yè)以未到期應(yīng)收票據(jù)，通過背書手續(xù)向銀行融通資金，商業(yè)銀行按照貼現(xiàn)率自票據(jù)價(jià)值中扣除貼現(xiàn)日至到期日的貼現(xiàn)利息后，將余額兌付給企業(yè)的一種籌資行為。應(yīng)收票據(jù)按是否帶息分為帶息票據(jù)和不帶息票據(jù)兩種，帶息應(yīng)收票據(jù)的票據(jù)價(jià)值等于票據(jù)到期時(shí)的本金和利息之和，不帶息應(yīng)收票據(jù)的票據(jù)價(jià)值即為其面值。

2應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的核算

應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)按是否附追索權(quán)分為附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)和不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)兩種情形。追索權(quán)是指持票人在票據(jù)到期不獲付款或到期前不獲承兌或其他法定原因，并在實(shí)際行使或保全票據(jù)上權(quán)利的行為后，可以向其前手追索償還票據(jù)金額、利息及其他法定款項(xiàng)的一種票據(jù)權(quán)利。

2.1 附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)

附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)后，貼現(xiàn)企業(yè)因背書在法律上負(fù)有連帶還款責(zé)任，這種責(zé)任可能發(fā)生，也可能不發(fā)生，貼現(xiàn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)分析這一業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。

（1）若與應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已發(fā)生轉(zhuǎn)移

若與應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已發(fā)生轉(zhuǎn)移，貼現(xiàn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)應(yīng)收票據(jù)，實(shí)際收到的金額與應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，貼現(xiàn)企業(yè)因應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)而承擔(dān)的連帶還款責(zé)任，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第１３號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。

例如：２０１０年４月１日，甲公司因急需流動(dòng)資金，將持有應(yīng)收乙公司不帶息的商業(yè)匯票８５０萬元，向中國(guó)工商銀行申請(qǐng)貼現(xiàn)，獲得貼現(xiàn)的資金８２０萬元，已存入開戶銀行，甲公司與中國(guó)工商銀行約定，應(yīng)收乙公司商業(yè)匯票到期，中國(guó)工商銀行不獲收付款時(shí)，甲公司附有連帶還款責(zé)任，考慮到乙公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況和資產(chǎn)負(fù)債狀況良好、資金充裕、信用記錄良好，甲公司判斷，乙公司在商業(yè)匯票到期時(shí)能夠按時(shí)付款，甲公司會(huì)計(jì)處理如下：

中國(guó)工商銀行雖然附有追索權(quán)，但根據(jù)乙公司各方面的經(jīng)營(yíng)狀況良好，甲公司可以認(rèn)為其風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，因此可以終止確認(rèn)該應(yīng)收票據(jù)，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款 ８ ２００ ０００

財(cái)務(wù)費(fèi)用３００ ０００

貸：應(yīng)收票據(jù)——乙公司８ ５００ ０００

另外，甲公司應(yīng)在其會(huì)計(jì)報(bào)表中披露其因應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)而承擔(dān)的連帶還款責(zé)任為８５０萬元。

（2）若與應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移

若與應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，其實(shí)質(zhì)是貼現(xiàn)企業(yè)以應(yīng)收票據(jù)為質(zhì)押取得銀行借款，貼現(xiàn)企業(yè)不應(yīng)終止確認(rèn)應(yīng)收票據(jù)，實(shí)際收到的金額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

例如：２０１０年２月５日，甲公司將收到的乙公司開出并承兌的不帶息商業(yè)承兌匯票向中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)款為４００萬元。合同約定，在票據(jù)到期日不能從乙公司收到票款時(shí)，中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行可以向甲公司追償。該票據(jù)系乙公司于２０１０年１月５日為支付購(gòu)貨款而開出的，票面金額為４２０萬元，到期日為２０１０年６月５日。假定不考慮其他因素，甲公司的會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：

甲公司在該票據(jù)到期前向中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行貼現(xiàn)，且銀行擁有追索權(quán)，則表明甲公司應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，應(yīng)將貼現(xiàn)所得確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債——短期借款處理，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款４ ０００ ０００

財(cái)務(wù)費(fèi)用 ２００ ０００

貸：短期借款——中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行 ４ ２００ ０００

甲公司應(yīng)在應(yīng)收票據(jù)備查簿中進(jìn)行詳細(xì)登記有關(guān)信息。

（１）若票據(jù)到期后，乙公司承兌付款，則甲公司的賬務(wù)處理為：

借：短期借款——中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行 ４ ２００ ０００

貸：應(yīng)收票據(jù)——乙公司 ４ ２００ ０００

（２）若票據(jù)到期后，乙公司拒絕承兌付款，則甲公司的賬務(wù)處理為：

借：短期借款——中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行 ４ ２００ ０００

貸：銀行存款 ４ ２００ ０００

同時(shí)：借：應(yīng)收賬款——乙公司４ ２００ ０００

貸：應(yīng)收票據(jù)——乙公司 ４ ２００ ０００

2.2 不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)

不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)，與該應(yīng)收票據(jù)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬立即發(fā)生轉(zhuǎn)移，貼現(xiàn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)應(yīng)收票據(jù)，實(shí)際收到的金額與應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

例如：甲公司將銷售產(chǎn)品取得的一張面值為３００萬元的商業(yè)承兌匯票到工商銀行貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)的金額是２８０萬元，同時(shí)，與工商銀行約定，工商銀行無論能否收到該票據(jù)款項(xiàng)均與甲公司無關(guān)。甲公司的會(huì)計(jì)處理為：

因?yàn)樵搼?yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)不附追索權(quán)，與應(yīng)收票據(jù)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，甲公司應(yīng)終止確認(rèn)，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款 ２ ８００ ０００

財(cái)務(wù)費(fèi)用２００ ０００

貸：應(yīng)收票據(jù) ３ ０００ ０００

需要注意的是，上述情況一般適用于商業(yè)承兌匯票，因?yàn)殂y行承兌匯票到期一般情況下都不會(huì)拒付，若將銀行承兌匯票貼現(xiàn)，基本上可以判定與匯票有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移，相應(yīng)的就可以終止確認(rèn)應(yīng)收票據(jù)，按照不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)進(jìn)行賬務(wù)處理。

主要參考文獻(xiàn)

［１］《高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》編委會(huì).高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，２０１1.

［２］中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第１３號(hào)——或有事項(xiàng)［Ｓ］．２００６．