企業(yè)所得稅的稅收籌劃

李建新 張芳

［摘 要］新《企業(yè)所得稅法》與舊法存在著很大的差異,迫切要求企業(yè)尋找新的納稅籌劃方法,實(shí)現(xiàn)最大涉稅收益。本文通過(guò)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的案例分別從企業(yè)組織形式、銷售收入、扣除項(xiàng)目金額等方面探討了新企業(yè)所得稅法下納稅籌劃的新思路。

［關(guān)鍵詞］組織形式；扣除項(xiàng)目；稅收籌劃

［中圖分類號(hào)］F275［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1005-6432（2012）22-0081-02

1 企業(yè)組織形式的籌劃

企業(yè)組織形式分為三類,即公司企業(yè)、合伙企業(yè)和獨(dú)資企業(yè)。從法律角度講,公司企業(yè)屬法人企業(yè),獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)是非法人企業(yè)。我國(guó)2008年1月1日開(kāi)始實(shí)施的新所得稅法采取了國(guó)際上通行的法人所得稅制。也就是說(shuō)法人企業(yè)及其分支機(jī)構(gòu)是企業(yè)所得稅的納稅人,非法人企業(yè)即獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不是企業(yè)所得稅的納稅人而是個(gè)人所得稅的納稅人。投資者對(duì)企業(yè)不同組織形式的選擇,其投資收益也將產(chǎn)生差別,進(jìn)而影響企業(yè)的整體稅收和獲利能力。因此,在企業(yè)設(shè)立之時(shí),很有必要在組織形式的選擇上進(jìn)行一番積極籌劃。此外,公司在設(shè)立下屬公司時(shí),選擇設(shè)立子公司還是分公司對(duì)企業(yè)所得稅負(fù)會(huì)產(chǎn)生影響。由于子公司是獨(dú)立法人,如果贏利,其利潤(rùn)不能并入母公司利潤(rùn),應(yīng)當(dāng)作為獨(dú)立的納稅義務(wù)人單獨(dú)繳納企業(yè)所得稅。當(dāng)子公司所在地稅率較低時(shí),子公司可以少納企業(yè)所得稅,使公司整體稅負(fù)較低。而分公司不是獨(dú)立法人,只能將其利潤(rùn)并入母公司交納企業(yè)所得稅,無(wú)論其所在地稅負(fù)高低,均不能增減公司的整體稅負(fù)。再者公司稅后利潤(rùn)作為股息分配給投資者,投資者還要繳納一次個(gè)人所得稅,又成為個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)人。

1.1 公司制企業(yè)和合伙企業(yè)、獨(dú)資企業(yè)的比較選擇

［案例一］李鋒欲投資辦一個(gè)小型微利企業(yè),預(yù)計(jì)企業(yè)將實(shí)現(xiàn)年贏利20萬(wàn)元,請(qǐng)問(wèn)以何種方式組建公司可得最大稅收利益？

［籌劃分析］方案1：成立有限責(zé)任公司

企業(yè)所得稅=20×20%=4(萬(wàn)元)

個(gè)人所得稅=(20-4)×20%=3.2(萬(wàn)元)

稅后收益=20-4-3.2=12.8(萬(wàn)元)

方案2：成立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)

個(gè)人所得稅=20×35%-0.675=6.325(萬(wàn)元)

稅后收益=20-6.325=13.675(萬(wàn)元)

［籌劃結(jié)果］應(yīng)選擇方案2,納稅人李鋒的這一舉動(dòng)是法律規(guī)定所許可的,在納稅行為之前進(jìn)行籌劃,并達(dá)到了一定的節(jié)稅效果。

1.2 子公司與分公司的比較選擇

所謂子公司是指被母公司有效控制的下屬公司或者是母公司直接或間接控制的一系列公司中的一家公司；所謂分公司是一指作為公司的分支構(gòu)而存在,在國(guó)家稅收中,它往往與常設(shè)機(jī)構(gòu)是同義詞。當(dāng)一個(gè)企業(yè)要進(jìn)行跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)時(shí),常見(jiàn)的做法就是在其他地區(qū)設(shè)立下屬機(jī)構(gòu),即開(kāi)辦子公司或分公司,從法律上講,子公司屬于獨(dú)立法人,而分公司則不屬于獨(dú)立法人,它們之間的不同在于：一是設(shè)立手續(xù)不同,在外地創(chuàng)辦獨(dú)立核算子公司,需要辦理許多手續(xù),設(shè)立程序復(fù)雜,開(kāi)辦費(fèi)用也較大,而設(shè)立分公司的程序比較簡(jiǎn)單,費(fèi)用開(kāi)支比較少；二是核算和納稅形式不同,子公司是獨(dú)立核算并獨(dú)立申報(bào)納稅,當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)比較喜歡,而分公司不是獨(dú)立法人,由總公司進(jìn)行核算盈虧和統(tǒng)一納稅,如有盈虧,分公司和總公司可以相互抵扣后才繳納所得稅；三是稅收優(yōu)惠不同,子公司承擔(dān)全面納稅義務(wù),分公司只承擔(dān)有限納稅義務(wù)。子公司是獨(dú)立法人可以享受免稅期限、優(yōu)惠政策等在內(nèi)的各種優(yōu)惠政策；而分公司作為非獨(dú)立法人,則不能享受這些優(yōu)惠政策。

［案例二］田園公司是一家擁有甲、乙兩家分公司的集團(tuán)公司,2009年公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)4000萬(wàn)元,其分公司甲實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)700萬(wàn)元,分公司乙實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)500萬(wàn)元,該企業(yè)所得稅率為25%。

［籌劃分析］將甲、乙設(shè)立為分公司,則該集團(tuán)公司在2009年度應(yīng)納稅額=(4000+700＋500)×25%=1300(萬(wàn)元)。如果上述甲、乙兩家公司換成子公司,該集團(tuán)公司在2009年度應(yīng)納稅額也是1300萬(wàn)元。

［案例三］田園公司是一家擁有甲、乙兩家分公司的集團(tuán)公司,2009年公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)4000萬(wàn)元,其分公司甲實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)700萬(wàn)元,分公司乙損500萬(wàn)元,該企業(yè)所得稅率為25%,則該集團(tuán)公司在2009年度應(yīng)納稅額=(4000+700-500)×25%=1050(萬(wàn)元)

［籌劃分析］如果上述甲、乙兩家公司換成子公司,總體稅收就發(fā)生了變化。假設(shè)甲、乙兩家子公司的所得稅率仍為25%。公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=4000×25%=1000(萬(wàn)元),甲公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=700×25%=175(萬(wàn)元),乙公司由于2009年度發(fā)生虧損,則該年度不應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。那么,田園公司2009年度應(yīng)納企業(yè)所得稅為：1000+175＝1175(萬(wàn)元),高出總分公司整體稅收：1175-1050=125(萬(wàn)元)。如果總公司與子公司所得稅適用率不同,則上述情況又會(huì)發(fā)生變化。

［案例四］若上例中田園公司和甲的企業(yè)所得稅率為25%,甲、乙均為15%。2009年度公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)4000萬(wàn)元；甲、乙兩家子公司分別實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200萬(wàn)元和300萬(wàn)元。

［籌劃分析］則2009度：公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=4000×25%=1000(萬(wàn)元)

甲子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=200×15%=30(萬(wàn)元)

乙子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=300×15％=45(萬(wàn)元)

藍(lán)天公司總體稅收=1000+30+45=1075(萬(wàn)元)

若將上述兩家子公司改成分公司,則田園公司整體稅收=(4000+200+300)×25%=1125(萬(wàn)元)

［籌劃結(jié)果］這樣設(shè)立子公司比設(shè)立分公司減輕投資者稅收1125-1075=50(萬(wàn)元)。可見(jiàn),設(shè)立子公司和分公司各有利弊。由于法律上認(rèn)為子公司和母公司不是同一法律實(shí)體,因而子公司的虧損不能并入總公司賬上；而分公司和總公司是同一法律實(shí)體,其在經(jīng)營(yíng)中發(fā)生的虧損可以和總公司相抵。因此,當(dāng)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí),在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)處于起步階段、發(fā)生虧損的可能性較大的情況,考慮設(shè)立分公司,從而使分公司發(fā)生的虧損在總公司沖減,以減輕總公司的負(fù)擔(dān)。而當(dāng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向正軌,產(chǎn)品打開(kāi)銷路,可以贏利時(shí),應(yīng)考慮設(shè)立分公司,可以在贏利時(shí)保證能享受低稅率稅收優(yōu)惠的政策。

2 銷售收入的籌劃

納稅人如果能夠推遲應(yīng)納稅所得的實(shí)現(xiàn),則可以使本期應(yīng)納稅所得減少,從而推遲或減少所得稅的繳納。對(duì)一般企業(yè)來(lái)說(shuō),最主要的收入是銷售商品的收入,因此，推遲銷售商品的收入的實(shí)現(xiàn)是稅收籌劃的重點(diǎn)。我國(guó)稅法規(guī)定,在企業(yè)銷售商品方式中,分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認(rèn)時(shí)間,而訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售則在交付貨物時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn),委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。這樣企業(yè)可以選用以上的銷售方式來(lái)推遲銷售收入的實(shí)現(xiàn),從而延遲繳納企業(yè)所得稅,同時(shí)企業(yè)要綜合運(yùn)用各種銷售方式,即使企業(yè)延遲繳納企業(yè)所得稅,又使企業(yè)的收入能夠安全地收回。另外,對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷售收入,企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的確認(rèn)條件進(jìn)行稅收籌劃,推遲收入的確認(rèn)時(shí)間,使當(dāng)年的收入推遲到下年確認(rèn)。例如對(duì)于分期收款銷售商品來(lái)說(shuō),對(duì)于本應(yīng)在12月確認(rèn)的銷售收入可在訂立合同時(shí)約定在次年1月支付,從而將收入延遲到第二年確認(rèn)。

3 扣除項(xiàng)目的稅收籌劃

(1)分?jǐn)偲谙藓头謹(jǐn)偡椒ǘ疾荒茏灾鬟x擇的成本費(fèi)用。這種成本費(fèi)用只能按法規(guī)所規(guī)定的分?jǐn)偡椒ê头謹(jǐn)偲谙捱M(jìn)行分?jǐn)偂?/p>