淺談社會公眾對注冊會計師審計的期望差距

摘要：近年來，注冊會計師面臨的法律訴訟越來越多，注冊會計師能夠提供的專業的合理保證與社會公眾期望的絕對保證有一定差距，這是社會公眾對注冊會計師專業服務的一種誤解。這種“期望差距”往往會使注冊會計師遭受莫須有的法律訴訟。

關鍵詞：社會公眾；合理保證；期望差距；法律訴訟

會計職業界和法庭一致認為，注冊會計師不可能對財務報表所發表的意見或財務報表的真實、公允作出絕對保證。但是，社會公眾有權要求注冊會計師在執業過程中遵守審計準則和職業道德，保持應有的職業謹慎，用自身熟練的專業能力對會計報表發表意見。

一、“期望差距”產生的原因

大多數報表使用者認為注冊會計師審計就應當絕對保證客戶財務報表的真實、正確。這就產生了會計職業界與報表使用者在對審計看法上的不同職業界稱這種現象為“期望差距”。

1、注冊會計師審計采用選擇性測試程序，例如抽樣審計。注冊會計師的目標是，以盡可能低的總成本，獲取充分數量的適當證據。但是在抽樣審計的條件下，則不可避免的包含不能發現重要錯報的一些風險。倘若實行全面審計，這對于上市公司是不現實的、沒有效率的。耗費大量的人力、物力和時間，成本過高。

2、企業內部控制的固有局限性。就內部控制在組織中的實際運行情況看，問題不少，從安然丑聞到世通舞弊，從巴林銀行倒閉到興業銀行陷入重大財務危機問題的產生無不與公司的內部控制有重大的關聯，作為實現現代企業管理的重要手段的內部控制并沒有發揮人們預期的效果。內部控制失靈，或者管理層共謀欺詐，則注冊會計師是很難發現其中的問題。

3、審計證據大多是說服性而非結論性的。說服性而非結論性的審計證據是注冊會計師和財務報表使用者等多方選擇的結果，注冊會計師只能為財務報表不存在重大錯報提供合理保證。充分性和適當性是對審計證據說服性特征的度量。

4、注冊會計師得出審計結論涉及大量判斷。注冊會計師在審計過程中，收集大量的審計證據以支持所發表的審計結論，在審計結論得出的過程中涉及大量主觀判斷，這只能依靠注冊會計師的職業判斷和專業能力，即是注冊會計師具有忠誠和正直的品德，他們在判斷中也可能犯錯誤和出差錯。

5、某些情況下鑒證對象具有特殊性，影響審計證據的說服力。許多法律法規主要與被審計單位經營活動相關，卻不能被審計單位的會計信息系統所反映。尤其是當被審計單位是特殊行業的時候，注冊會計師對其日常經營業務并不了解，因此不熟悉業務流程所帶來的是審計程序設計不足，加大了審計風險。

6、會計反映包含復雜的估計。這本身涉及不確定性，并會受未來事件的影響。因此，注冊會計師只能對所審計的財務報表作出合理保證而不是絕對保證。

二、“期望差距”導致的后果表現

人們總是期望注冊會計師在執業過程中做到應有的職業謹慎，但是，遵守審計準則的審計是有局限性的，不能將審計作為發現全部錯誤和不合法事項的完全保證。否則，等于將注冊會計師當做財務報表準確性的保險人和保證人，這是不合理的要求。

1、社會公眾不理解經營失敗和審計失敗的區別。出現經營失敗時，審計失敗可能存在，也可能不存在。但在現實生活中，當客戶發生經營失敗的時候，無論是否發生了審計失敗，公眾都會將所遭受的損失歸咎于審計失敗而要求注冊會計師承擔法律責任。

2、被審計單位希望自身損失得到補償。一旦發生經營失敗，被審計單位面臨的是災難性的危機，不僅自身虧損嚴重，而且背負中小股東的權益要償還，遭受經濟損失的人希望所受損失能夠得到補償而不論錯在哪一方。因此，被審計單位會將責任推至注冊會計師。

3、注冊會計師面臨莫須有的法律訴訟。法律界及社會公眾與會計界的諸多認識不一致。對虛假報告的定義不一致、所要求的真實性有偏差、對獨立審計準則的作用看法不一樣等等。特別是目前社會公眾很難理解注冊會計師職業的特殊性，無法區別會計責任與法律責任，混淆了經營失敗與審計失敗。眾多不一致所帶來的就是法律界及社會公眾對注冊會計師專業服務的誤解，使得注冊會計師不斷面臨莫須有的法律訴訟。

三、為減小“期望差距”應采取的措施

1 遵守審計準則和職業道德。注冊會計師應當按照審計準則的規定執行審計工作；為了確保注冊會計師在執行審計業務時遵守審計準則，注冊會計師應當遵守會計師事務所按照有關質量控制準則要求而建立的適合于本所的質量控制制度；同時，注冊會計師還應當遵守相關的職業道德規范，恪守獨立、客觀、公正的原則，不斷提高自身專業勝任能力，以保證審計工作質量、維護社會公眾利益，增進社會公眾對注冊會計師行業的信心。

2 合理運用職業判斷。注冊會計師在執業過程中，要不斷學習，積累經驗，提高自身職業判斷的敏銳度。以致在審計業務過程中能更好地、合理地運用自身職業判斷，降低審計風險。

3 與被審計單位簽訂業務約定書。會計師事務所在接受委托審計時，應與被審計單位簽訂業務約定書，明確注冊會計師與委托人的權利和義務。該業務約定書具有法律效力，一旦發生法律訴訟，有利于雙方進行抗辯。

4 注冊會計師審計與經濟損失之間沒有因果關系。注冊會計師在執業過程中遵循了執業謹慎，一切都按照審計準則的要求執行，沒有發生審計失敗，因此注冊會計師不承擔法律責任。至于被審計單位經營失敗的原因，或是報表存在重大錯報，那就要看管理層是否有共謀欺詐，作出欺詐性的財務報表，這是注冊會計師所不能了解并解決的。

5 審慎選擇客戶。這是注冊會計師規避法律訴訟的有效途徑。如果客戶沒有正直的品格，就很有可能導致注冊會計師落入他們設計的陷阱，特別是管理層共謀欺詐，一方面謀求經濟利益，一方面委托審計以達到他們轉嫁風險的目的，因此謹慎地選擇客戶非常重要。

6 注冊會計師應對與被審計單位有關的行業及外部環境進行了解。這有助于注冊會計師識別重大錯報風險。有些行業會計估計復雜且特殊，蘊含大量風險，極易產生財務報表重大錯報。例如，一家財產保險公司需要根據歷史數據建立賠償準備金，這一估計就較其他業務更容易產生錯報。因此，注冊會計師應多了解，多咨詢，多思考，再發表意見。