區域間稅收與稅源背離淺析

近年來，為了追求企業利潤最大化，越來越多的企業在生產經營布局上傾向把總部設在經濟比較發達的東部沿海地區，把其子公司或者分公司設在資源密集型和勞動力價格低下的不發達或欠發達的中西部地區，并借助現代化信息技術，采用信息化管理，把財務核算，技術研發以及銷售部門等集中到總部。在此種經營方式下，根據我國現行稅法的有關規定，不可避免會造稅收轉移，最后導致稅源與稅收的背離。

企業機構轉移下的稅收與稅源背離的現狀

所謂稅源，是指稅收的經濟來源或最終出處。從理論上來講，稅收與稅源具有一致性，即一個地方有多大規模的稅源就應該產生多少的稅收，但在現實中，由于生產活動的復雜性，如匯總納稅和跨地區經營等情況的存在，造成稅收發生轉移，從而導致稅收與稅源的不一致。

匯總納稅導致稅收與稅源的背離

匯總納稅，是指企業在繳納企業所得稅時，企業將分公司的所得并入總公司，由總公司匯總申報納稅。我國現行企業所得稅法規定，具有法人資格的納稅人是企業所得稅的納稅人。因此對于不具有法人資格的企業分支機構，應將其所得并入總機構所得，最終由總機構匯總計算、申報、繳納企業所得稅。在該種納稅方式下，如果企業總機構與分支機構在不同地區，那么即使分支機構產生經營所得，創造了稅源，但該所得對當地政府并沒有稅收貢獻或稅收貢獻與稅源較少，其產生的部分企業所得稅最終由總機構所在地的稅務機關征得。這種情況必然造成稅收從分支機構所在地向總機構所在地轉移，導致稅收與稅源的背離。

這里以宜昌地區為例，中國郵政，中國電信、中國移動、中國聯通、中國網通和中國鐵通等六家公司均在宜昌設立了分支機構，企業所得稅全部實行由總公司匯總繳納，從2004年至2006年，該六家公司在宜昌應分別繳納企業所得稅5216.65萬元、7184.76萬元和9955.44萬元，累計應繳納22356.85萬元，在匯總納稅下，宜昌作為稅收的轉出地，稅收收入而均轉移到北京、上海等總公司所在地，轉出額度分別為56582.5萬元、82324.38萬元和82486.76萬元，累計達到221393.64萬元。

跨地區經營導致的稅收與稅源的背離

跨地區經營企業，是指從國內一個地區到另一個地區進行投資、銷售等生產經營活動的企業。我國現行企業所得稅法規定：企業應當向其登記注冊地（機構所在地）繳納企業所得稅。因此，對于跨地區經營的企業，當其向注冊地以外地區進行投資、銷售或者其他經營活動時，勢必造成經營活動所在地有相應收入，即產生了稅源，但該收入對應的所得稅必須向企業登記注冊地繳納，最終由登記注冊地所在的稅務機關征收。如此一來，必然造成了稅收從生產經營所在地向登記注冊所在地轉移。導致稅收與稅源的背離。這種現象突出表現在水電工程建設、鐵路運輸、管道運輸、水電站等大型跨區域經營項目中。

以陜西地區為例，從2001到2005年，僅僅內資企業所得稅一項就分別從陜西省轉移出10.38億元、12.79億元、15.18億元、26.02億元和36.69億元，可以看出移出數額逐年增加，5年合計移出101.06億元，平均每年轉出20.21億元。在這5年期間，最為突出地表現在能源和金融兩個行業，稅收轉出數額最大，能源行業移出為42.59億元，金融行業移出55.26億元，兩行業合計轉出額97.85億元，占上述12個行業稅收移出總額的96.82%。

資源性產品上下游價格差異引起的稅收與稅源背離

許多資源性產品如煤炭、石油、天然氣等在生產環節價格是由政府確定，而在銷售環節則按照計劃和市場相結合的原則來定價，再加之某些企業運用轉移定價手段，造成資源性產品價格在資源輸出地與輸入地形成較大反差，使利潤向銷售環節轉移。在此情況下，將會導致增值稅與企業所得稅從上游單位轉移到下游單位，即從資源輸出地轉移到資源輸入地。

區域間稅收與稅源背離的弊端

違背稅收屬地原則，增加稅收征管難度

稅收征管中的屬地原則，強調稅收收入歸屬地這一特征。因此明確誰是稅收征管的執法主體這一問題尤為重要。當前，由于我國稅制沒有把收入歸屬作為一個重要的稅制要素，稅收相關規定也只是明確這個稅在什么地點交，沒有明確這個稅的稅源是在哪些地方形成的，也沒有明確那些產生稅源的地區是不是應該獲得稅收。在這一環境背景下，當存在稅收與稅源背離時，不僅造成稅務機關稅收征管漏洞，而且增加稅收征管難度，使稅收征管工作不到位。具體而言，對于稅收轉出地的稅務機關，雖然熟悉企業的經營管理情況和稅源變化動態，具備管理優勢，但是卻不能越權收稅，即使管理到位也無法取得稅收收入，是“能管管不了”；對于稅收轉入地的稅務機關，由于不熟悉企業的經營狀況和稅源詳情，只能依據企業單方方面申報情況進行征收管理，難免是的征收管理工作不夠全面，結果“想管也管不好”。

侵害地方政府利益，降低地方政府履行職能的積極性

理論上，稅收的實質就是公共產品的價格。政府為當地企業提供公共產品和公共服務，企業繳納的稅款可以理解為獲得該產品和服務所支付的對價。因此，一旦存在稅收與稅源的背離，地方政府付出的成本和獲得的收益就不相匹配。具體來說，作為稅收轉出地的地方政府，為該地企業提供了自然資源和其他社會資源，理應得到相應的稅收作為回報或者補償。然而事實上，很多企業的稅款從分支機構向總機構轉移，或者是從經營機構向登記注冊地轉移，造成企業所在地的地方政府付出與回報不對稱，利益受到侵害，從而降低地方政府履行職能的積極性。

加劇區域經濟差距，不利于社會公平和經濟和諧發展

目前，我國沿海地區不僅具有發達的地緣優勢，也具有較為完善的金融系統，往往是企業的總部集中地；而中西部地區雖生產資源豐富，但因早期國家發展戰略影響，交通還不十分發達，缺乏高級的金融服務，加之國家對中西部地區的稅收優惠，中西部地區往往是企業生產基地的最佳選擇。因此，無論是匯總納稅還是跨地區經營造成的稅收與稅源的背離，基本上會導致稅收從不發達或欠發達的中西部地區向發達的東部地區轉移。這樣一來，不發達或者欠發達地區政府稅收收入減少，可用資源也相應有限，政府建設該地區的能力也隨之降低，與之相反，發達地區政府不僅占有地理優勢，可利用資源也比較豐富，而且政府有能力引進更多投資，促進地區經濟加速發展。這就使得原本就存在差距的中西部地區差距進一步擴大，不利于社會公平和經濟和諧發展。

區域間稅收與稅源背離的對策與建議

堅持稅收屬地管理原則，理清稅收收入歸屬問題

我國現行的稅收理論體系中，并沒有把“稅收收入歸屬”作為稅制要素列入稅法規定當中。也就是說，對于各政府而言，他們的利益訴求在理論上沒有明確依據。同時，因稅務工作實踐中也欠缺對“稅收收入歸屬”問題的思考，不可避免的造成各地區政府之間稅收收入歸屬的爭議。這既是稅法理論的一個缺陷，更是稅收與稅源背離的歷史原因。我們知道，要改善稅收與稅源背離現象，保持稅收與稅源的一致性，必須從立法層面上做起。既要將“稅收收入歸屬”作為稅制要素列入稅法基本理論中，也要從法律層面強調稅收與稅源一致性原則，不僅僅在企業所得稅中使用，在其他稅種中也應逐步采用。只有在整個稅制明確稅收收入歸屬問題，強調稅收與稅源一致性，才有可能解決我國現行稅收與稅與稅源背離問題。

加強稅務機關之間的信息共享，提高稅收征管效率

由于稅收與稅源背離，稅收發生轉移，使得同一項稅收任務既涉及到轉出地稅務機關的管理和監督，又與轉入地的稅務機關征收管理緊密相關，這就使得稅收轉出地與轉入地的稅務機關之間必須有個良好的溝通平臺，以確保稅收的征收、管理、稽查以及入庫能夠順暢。我們知道，無論是匯總納稅還是跨地區經營的下的稅收轉移，都不是企業簡單的財務報表上的數字相加，這中間涉及到諸多如內部交易、稅收抵免、稅收優惠等調整項目。所以，在稅務機關之間建立一套有效的溝通平臺必不可少。具體而言，可以利用網絡工具，在稅收轉出地和轉入地之間建立一套信息共享平臺，通過該平臺，雙方稅務機關都可以及時了解企業的經營狀況、未來動態，稅收繳納詳情和地方最新政策等，最終解決稅收轉出地“能管管不了”和稅收轉入地“想管管不好”的局面，減少稅源流失、提高征管效率，進而減輕稅收與稅源背離程度。

調整企業所得稅的分配系數，優化各地稅收利益分配

現行企業所得稅法規定：企業所得稅以固定的三因素在進行稅收分配，即利用經營收入、職工工資、資產總額三個要素，以權數分別為0.35、0.35、0.3的分配比例在區域之間進行企業所得稅橫向分配。該規定的確在一定程度上減輕了稅收與稅源背離程度，但其仍缺乏一定的靈活性，也過于片面。不同地區的經濟情況，工資水平和資產總額各不相同，比如發達地區的工資水平普遍高于欠發達地區，不同地區不同行業的資產配置也不盡相同。這時，如果使用相同的分配系數，難免造成分配方法過于片面，也缺乏靈活性。因此，我國須因地制宜，根據各地區的總體狀況，制定一項更合理的企業所得稅分配體系，有效改善稅收與稅源背離情形。

建立健全的稅收分配制度，維護區域間的稅收利益

雖然目前實行的稅收橫向分配從稅收層面和技術手段上減輕了稅收的跨區域轉移，縱向財政分配制度也能夠對橫向稅收分配進行補充，但由于現行的稅收分配制度的缺位和不健全，并沒有從根本上解決稅收與稅源的背離。要從根本上解決稅收與稅源的背離，關鍵是建立科學規范的稅收分配制度。一是制定科學合理的分配制度。國家應改變目前臨時性的稅收分配方式以及復雜的操作環節、落實不到位的政策執行等不良現狀，建立科學合理的分配制度，將稅收分配也納入制度框架，并嚴格執行到位，真正做到分配方式制度化、分配操作規范化、分配結果透明化。二是國家通過轉移支付的形式給予合理補償，對不同區域間的利益分配進行適當調節和平衡，維護區域間的平衡和諧發展。

（作者單位：中南財經政法大學財政稅務學院）