淺議上市公司內部審計機構的獨立性

文/王 穎

（青島海晶化工集團有限公司 山東·青島）

一、上市公司內審機構的獨立性

（一）審計機構的獨立性

1、審計獨立性的定義。審計獨立性指的是審計人員不受那些危及或根據理性預期會危及審計人員做出無偏見審計決策能力的因素的影響。保持審計獨立性的目的在于增強使用者對財務報告的信賴，提高資本市場效率。

2、審計獨立性存在的必要性。審計獨立性是決定審計質量能否得到保證和審計目的能否實現的關鍵因素。審計獨立性分為審計職業的獨立性和審計人員的獨立性兩個方面：（1）審計職業的獨立性是審計的靈魂，是審計作為一種職業得以存在和發展的基石；（2）審計人員的獨立性在審計獨立中更是具有舉足輕重的地位，它直接影響著獨立審計的質量和獨立審計制度的有效性。審計質量的高低在很大程度上取決于審計人員發現問題的概率以及披露已發現問題的概率，前者取決于審計人員的業務能力和工作中的投入程度，后者則取決于審計人員的獨立性。審計人員只有與被審計對象保持一定的獨立性，才能有更大的可能披露已發現的被審計對象存在的問題，從而確保獨立審計的質量。

（二）上市公司內部審計機構的獨立性

1、上市公司的現實狀況需要內部審計的獨立性。上市公司因為規模龐大，一般其所有者與經營者是分離的。由于經營者存在著不同于所有者的利益訴求，這就使得經營者客觀上存在通過脅迫、利誘等方式促使內部審計人員出具對其有利的審計意見的動力。內部審計人員只有具備獨立性，才能不受經營者的左右，獨立自主地完成審計任務，確保審計質量。

2、上市公司內部審計機構獨立性的特殊之處。上市公司的內部審計機構比之外部審計機構，因為其上市公司內設機構的性質，不可避免地更多的受到管理層的左右，其獨立性面臨的威脅相對外部審計更直接。同時，也因其內設機構的性質，其在承擔為內部信息使用者提供準確、客觀信息職能的同時，必須肩負提高上市公司效益、確保上市公司穩定健康發展的重任。所以，內部審計機構在保持獨立性的同時，還必須高度注意與被審計對象的溝通和協調，營造一個良好的企業氛圍，促進本單位經營機制的良性運轉。

二、影響上市公司內審機構獨立性的因素

（一）上市公司的制度環境

1、上市公司的法人治理架構。上市公司的治理機構總體上可分為三個部分：股東大會，上市公司的權力機構，負責公司重大事項的決策和董事會的組成及改組；董事會，股東大會的執行機構，對股東大會負責；總經理，由董事會聘任，對董事會負責。這三者之中，能否形成一定程度的制衡，對內審機構是否具備應有的獨立性至關重要。如果這三個機構之間能夠在一定程度上制衡，那么內審機構就容易保持超然的獨立地位；反之，如果由于股權集中過度等原因，導致三者的高度統一，內審機構就容易因管理層的壓力削弱乃至喪失其獨立性。

2、上市公司的制度執行力。如果上市公司的一系列制度都能夠為公司成員所認可，并得以不折不扣的執行，那么上市公司內部審計機構就很可能因其制度規定的獨立性而獲得較高程度的獨立性；反之，在一個制度形同虛設的上市公司，縱使公司章程規定了內部審計機構的高度獨立性，也會因制度執行力的缺少而喪失意義，滿足不了內部審計機構的獨立性需求。

（二）上市公司內審機構的設置

1、上市公司對內部審計的定位。內部審計作為一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，其對上市公司風險預防與控制、監督等方面的作用已經為上市公司的所有者或管理者不同程度的認可，不少上市公司對內部審計在提高公司的效率和效益方面的作用也予以高度重視。對內部審計機構的作用認識不同，對其的定位也大有不同，有的上市公司將內審機構界定為類似于會計的財務監督機構，有的界定為獨立于會計的監督機構，也有的界定為風險控制機構等。對內審機構的定位，在很大程度上決定了內審機構的設置。

2、上市公司制度設計中內審機構的人員組成。上市公司內部審計機構的人員的構成在很大程度上決定了上市公司內部審計機構能否做到應有的獨立性與客觀性。如果內審機構的全部人員全部為某部門管理人員，那么內審機構必然較多地受該部門的影響，其獨立性也就相對比較差；反之，如果內審機構的部分人員來源于外部的獨立董事，那么其獨立性就有著很好的保證。

3、上市公司內部審計部門的負責對象。上市公司內部審計部門的負責對象級別越高，就越能在內部審計中處于超脫、獨立的地位，就越能發揮內部審計的作用。

三、我國實踐中上市公司內部審計獨立狀況

（一）實踐中對內部審計的認識、定位和機構設置概況。上市內部審計以系統化、規范化的運作，評價和改善風險管理、控制和管理過程的效果，在幫助公司實現目標方面起到了重大的作用，這已經為國內多數上市公司所認可。同時，多數上市公司對以內部審計職能的轉變即由傳統的監督、評價拓展向監督、評價、咨詢服務的轉變，由“監督導向型”向“服務導向型”的轉變，也有所了解，并采取了一系列的措施促進內部審計的發展。

（二）實踐中存在的不足

1、公司治理機構未能充分發揮作用。我國的上市公司治理機構存在重大缺陷，股東大會、董事會、經理層三者往往呈現合一的狀態。由于股權過分集中，股東大會、董事會同時受到大股東的控制，大股東實際上擁有著對公司的控制權。在很多情況下，有的上市公司甚至董事長與總經理由一人兼任，公司的實際權力集中于一人身上。審計委托人和被審計人的合一使內部審計的獨立性受到管理層的極大牽制，使內部審計工作者在受到管理層脅迫的時候承受壓力的能力明顯削弱，其更容易屈從于管理層的壓力。

2、機構設置不合理。實踐中，很多上市公司對內部審計的重要性認識不足，有的只是礙于證監會的強制性規定才設置的內部審計機構，其制度架構下的內部審計職能，基本上不出財務監督的范疇，不能有效發揮審計部門的功效。有的部門雖然在制度中規定了內部審計的多項職能，但在實際機構設置的時候將內部審計部門附屬于財務部門之下，這就使得內審部門的獨立性因受到財務部門的影響而嚴重削弱。

3、協調職能未得到充分的重視。在實際的內部審計中，內部審計機構在很多時候都把自己當成一個和外部審計機構類似的審計機構，只注重獨立性。有的甚至將內部審計的獨立性與協調性對立起來，沒有看到內部審計的協調性與獨立性二者之間的辯證統一，也妨礙了內部審計獨立性的發展。

四、新形勢下增強上市公司內審機構獨立性的幾點建議

（一）完善上市公司法人治理機構

1、適度分散股權，實現所有權與經營權的相對分離。將集中度過高的股權適度分散，能使股東大會對管理層有著一定的制衡作用，管理層對內部審計人員的威脅就大為降低，這種情況下，內部審計機構就有了更多對抗管理層威脅的底氣，有利于維持內部審計的獨立性。

2、明確董事會成員和總經理人選兩個職務的職責，并經公司章程等將其規定為不相容職務。明確董事會和總經理兩個不同機構的職責范圍，加強總經理相對于董事會的獨立性；同時，在公司章程等制度性文件中規定董事會成員和總經理人選為不相容職務，董事會成員不得兼任總經理，這樣一來，就可以使董事會和總經理兩個機構在一定程度上得到制衡，減輕上市公司內部審計機構保持獨立性面臨的壓力。

（二）增強上市公司制度執行力和實效性

1、加強教育，強化員工規則意識。通過培訓等方式對員工進行教育，讓員工真正認識到，規則是公司內部唯一的通行證，對于規則不能突破也沒有可能突破的。公司員工規則意識的增強有助于提高公司制度的執行力，減少內部審計面對的來自公司內部的阻力。

2、根據實際完善管理制度，增強制度的科學性。根據公司的客觀實際和形勢的實際需要，設置一套完善、可行性強的制度，減少內部審計過程中對獨立性的威脅。比如，設置回避制度，參與過業務實際操作的員工，不得再從事此方面的內部審計工作，以利益的非相關性來保證內部審計人員的獨立性。

3、加大管理力度，提高制度的有效性。嚴格執行公司的各項規章制度，以制度約束員工、引導員工，能夠在很大程度上消除內部審計需要面對的公司內部的非制度壓力，增強內部審計的獨立性。

（三）設置合理的內審架構

1、提升內部審計機構的負責對象層次。一般而言，內部審計機構負責和報告的對象層次越高，越有利于對抗來自公司內部的獨立性威脅，增強內部審計機構的獨立性。

2、擴大內部審計機構人員的選擇范圍。內部審計機構不應當是財務機構的翻版，除財務人員之外，還應當吸收有技術、懂管理等相關背景的人員參與，在增加內部審計機構審計能力的同時，也有助于排除來自個別部門對內部審計的干擾。

3、增強內部審計人員的綜合素質。內部審計的綜合性需要內部審計人員具備較高的素質，必須采取措施提高內部審計人員的綜合素質，途徑大致有以下兩種：（1）內部挖潛培訓，通過講課、實踐等多種形式的培訓，提高內部審計人員的審計意識，強化其審計能力；（2）外部選拔，通過外部調入或者外部招聘等形式，加強內部審計機構的整體實力。

（四）注重協調，以協調促獨立

1、協調的定義和作用。協調指正確處理組織內外關系，為組織正常運轉創造良好的條件和環境，以促進組織目標的實現。協調對于上市公司而言有三方面的作用：減少內耗，提高上市公司的整體效益；增強上市公司作為一個整體的凝聚力；提高上市公司員工的積極性。

2、內部審計中協調對于獨立性的幫助。在內部審計中，內部審計人員通過與股東、董事會等的有效溝通，可以使所有者和高級管理層充分認識內部審計對于公司管理的幫助，從而在行動上支持內部審計部門獨立完成審計工作。內部審計人員與被審計對象進行溝通，可以使大多數被審計對象認識到，內部審計人員和他們的根本目的都是一樣的，即都是為了本公司的持續、健康發展，促使被審計對象在審計過程中積極配合內部審計部門，減少對內部審計的阻力，加強內部審計的獨立性。

[1]郝振平.審計監管體系的構建與完善.審計研究，2001.6.

[2]汪國銀，林鐘高.公司治理框架下的內部審計研究[J].財會通訊，2006.2.