福建企業應對“反傾銷”調查的會計證據體系構建初探

李學堂，洪 震

（福州大學 陽光學院，福建 福州 350015）

引例：福建100多家陶瓷企業再遭歐盟委員會反傾銷調查

繼歐盟委員會2011年對中國建筑陶瓷發起反傾銷調查后，該委員會2012年2月又宣布對中國出口歐盟的陶瓷廚餐具正式發起反傾銷調查.這個消息對于福建省眾多從事日用陶瓷產品出口的企業來說，無疑是一個重大打擊.獲悉，這是一次影響范圍最大、涉及金額最大的中國陶瓷行業反傾銷案，福建向歐盟出口陶瓷廚、餐具企業總共有100多家[1].

1 研究背景及研究意義

據福州晚報報道，2012年一季度，福建省共遭遇6個國家(地區)提起的“兩反兩?！?反傾銷、反補貼、保障措施、特保調查)案件13起，涉案金額共計6122萬美元.而2011年同期福建省遭遇的貿易摩擦為6起，2012年一季度閩企遭遇的貿易摩擦數量同比增長一倍多.[2]

據商務部公平貿易局統計，2012年一季度，我國共遭遇11個國家(地區)發起的貿易摩擦調查17起，涉案金額26.2億美元，同比分別增長88%和106%.這意味著，一季度我國遭遇的貿易摩擦中，70%的案件涉及到福建省企業.

另有數據顯示，從入世的2002年至2010年間，中國共遭遇“兩反兩?！卑讣?92起，福建遭遇的共有324起，其中46.82%的案件涉及福建企業；2011年我國遭遇的貿易摩擦達67起，其中約50%案件涉及福建企業.

由上可知，在我國遭受雙反調查的企業中，福建企業數量眾多，比重高，涉案金額巨大.有關“雙反”調查已經嚴重沖擊福建經濟、產業和企業發展，反傾銷已經成為福建企業國際化進程中的攔路虎，應對反傾銷和反補貼調查是福建外向型經濟發展面臨的嚴峻挑戰.而應對“反傾銷”調查不僅是普通的法律問題，更是全面細致的會計證據問題；在相關法律框架下，企業快速響應的態度和所提供會計證據的支持效力高低將決定企業應對反傾銷的最終成敗.因此構建出一套完整的會計證據體系將大大增強成功應對“反傾銷”調查的可能性.

2 國外與會計有關的反傾銷研究綜述

研究反傾銷問題，可以從國際貿易、經濟、法律等多個角度.而從會計的視角研究傾銷與反傾銷問題，最早出現在16～17世紀.當時英國人使用了價格歧視的傾銷方法，從而一舉擊敗了國外同類產品的競爭者.美國學者Canning(1931)論述了反傾銷影響下的產品成本計算；Bollom和Simons(1990)對反傾銷案例中所涉及的會計問題進行了專門研究；D avis和M ay(1991)使用美國商務部計算產品成本的方式檢驗了韓國羽絨服反傾銷案例中涉及的利息費用的處理；Kap lan(1991)等對反傾銷案例中的成本原則作了詳細闡述；而在貿易調查中有關會計人員的職業道德，則由Robert W M cGee(1996)進行了重點研究；M ichael P.Gallaway和B ruceA.B lonigen(1999)對美國反傾銷案例中的福利成本進行了詳細分析；Robert W M cGee和Galina G Preobragenskaya(2004)則指出了會計差異對于未來的傾銷調查的影響；而歐盟所屬的公司在2005年被強制采用IAS(國際會計準則 )也從另一個側面說明了會計準則國際化對于反傾銷的影響.[3]

3 國內有關會計證據在應對反傾銷中的作用研究

傾銷確實存在；對國內進口產業的損害確實存在；傾銷、損害二者之間確實存在因果關系.以上是認定傾銷成立必須同時滿足的三個因素，而這三個關系的認定都離不開會計證據的支持.會計證據的作用在于，首先提出傾銷是否存在的事實依據，然后在傾銷存在的前提下，提出傾銷幅度和損害幅度的數量依據，最后提供關于傾銷仲裁的征稅依據.缺少會計證據，反傾銷就沒有了事實依據.[4]

應對反傾銷可以針對上述有關傾銷的任何要素，只要證明任何一個要素不成立，應對就能夠成功.而這種應對需要提供極強證明力的會計證據，會計證據在應對雙反中可以歸納為預警、止查、證明、抗辯、降幅等五個方面的功能[5].作為應對反傾銷調查的主要證據，其質量高低將決定應對調查的成敗.在我國應對反傾銷失敗的案例中，相當一部分原因是因為應對企業提出的會計證據證明力太弱.福建企業在應對“雙反”調查失敗的原因與全國基本相同，會計證據證明力不強是主要原因.

國內相關學者已經開始對“雙反”調查中會計證據體系的各部分內容進行研究.研究成果涉及了會計基礎工作、會計資料及會計信息質量、會計準則與會計制度體系的建設、成本核算內容與方法等各個方面.

3.1 關于成本會計方面的探討

證明企業有關正常價值的核算合理可信，同時為企業申請市場經濟地位提供有力證據，是成本會計在反傾銷應訴中的核心作用.為了應對反傾銷指控，提高反傾銷應訴成效，國內學者在成本會計層面進行了較多的探討，提出了許多有益的見解.潘煜雙詳細解讀了反傾銷應訴中關于市場經濟待遇的成本會計標準，突出了市場經濟地位對反傾銷應訴的重要性[6].孫錚、劉浩強調了提高會計實務水平與企業內部控制對反傾銷應訴的重大影響，并提出出口企業成本核算應帶有反傾銷導向的建議[7].馮巧根則認為，在不影響成本費用資料真實公允的前提下，企業可以進行恰當的盈余管理，使會計準則的執行效果得到提高[8].萬宇洵、周琦提出了構建基于反傾銷導向成本會計支持體系的具體思路，嘗試剖析反傾銷應訴中成本會計問題的深層次原因[9].張福至則分析了反傾銷成本信息確認與計量對制造成本法的挑戰，認為反傾銷會計信息中應將土地廠房重估價值納入產品成本，同時考慮社會責任和環境成本等[10].

3.2 有關反傾銷會計信息及信息系統的研究

張福至提出了建立反傾銷會計信息平臺的建議，認為該平臺的目的在于提供應對反傾銷訴訟全面、系統、詳細的基礎資料，以保證反傾銷訴訟方面舉證與抗辯的成功.而要達到上述目的，則應突破會計主體假設的空間限定，不局限于反映企業自身基本核算的會計信息系統，而應在其基礎上進行拓展和延伸，是以會計信息為主線、相關信息為輔的一個綜合、全面的信息庫[11].在該信息系統中提到了對替代國相關信息和國外主要競爭對手的相關信息的關注，但對這個信息庫的具體內容沒有進一步展開.

韓慶蘭提出了在對現有系統資源充分利用的基礎上，構建企業應對反傾銷的會計舉證資料管理平臺的思路.認為以ERP業務模塊為起點，以XBRL為技術支撐，通過數據轉換模塊將會計數據和相關資料進行整合，可以實現企業數據的“同源”管理與“分流”使用，從而解決“反傾銷”應訴中的會計證據難題[12].

綜觀國內學者的研究，有關會計證據在應訴反傾銷調查中的作用已經得到充分認可，也分別提出了各自有益的思路或解決建議，但這些研究并不全面，往往局限于某一方面，并未對會計證據體系整體進行研究.

3.3 關于福建企業在應對“反傾銷”調查中會計證據體系的研究有待全面深入地展開

在福建企業面臨的大量反傾銷案件中，有不少應對失敗的案例，如武夷味精、泉州鞋業等，也已經有成功應對“反傾銷”調查的案例，例如福耀玻璃、廈門喜夢寶等企業.在遭受“反傾銷”調查的企業中，民營中小企業占大多數，這些企業完全在市場經濟環境下運作，應該直接爭取市場經濟地位待遇.但由于是民營中小企業，就存在刻意回避政府監管、會計核算不健全、被動應對“反傾銷”調查等問題.目前來看，對于福建企業應對反傾銷的研究基本上限于個案，比如針對福耀玻璃公司的研究，并且其研究涉及到會計證據方面的內容不是很多.認真總結福建企業應訴反傾銷調查成功與失敗兩方面的經驗與教訓，為福建企業應對“反傾銷”調查構建一個完整的會計證據體系則具有了重要的現實意義.

4 福建企業應對“反傾銷”調查會計證據體系的構建設想

反傾銷調查問卷是調查機關獲取信息的重要形式，歐美國家對福建企業的反傾銷具有典型的代表意義，對美歐反傾銷調查問卷進行會計分析可有助于思考會計證據體系包含的內容.

應對反傾銷所需要的會計舉證資料主要源于反傾銷調查問卷的內容.以應訴美國為例，相關問卷共有四到五個部分，分別是 A、B、C、D，或者還有 E部分.而 A、C、D問卷的部分內容存在相互制約的關系，為避免出現相互矛盾的情況，確保數據的準確性和一致性，必須深入分析調查問卷中有關會計方面的內容及其相互之間內在的勾稽關系.[13]

分析調查問卷A可以獲取有關公司結構、關聯方關系、產品銷售與利潤分配程序、會計、財務及被調查產品的諸多信息.這些信息可以確定出口國政府有無通過法律（或在事實上）對企業的會計事項進行控制，從而證明企業會計數據的公允性和可信性.

分析調查問卷B，可以獲取與有關公司被調查的目標的相同產品（或相似產品)在出口國（或第三國市場）的詳細銷售資料.調查問卷C的內容類似于調查問卷B，但其內容傾向于相關產品在美國的銷售資料.調查問卷D的內容是關于國外相同(類似產品)生產成本的有關信息.

通過上述分析可知，不同的調查問卷，因其構成內容不同，故而其目的導向不同.是否確定選用替代國，是調查問卷A的目的；確定出口國市場價格，是調查問卷B的目的；確定出口價格(或結構出口價格)，是調查問卷C的目的；而確定需要加以調整的各項差別費用或事項，使各有關項目具有可比性，是調查問卷D和調查問卷E的目的.

進一步分析美歐國家有關反傾銷調查問卷的內容，可以發現其具有以下幾個主要特點：（1）所要回答的問題范圍廣，涉及到的會計項目繁多.反傾銷調查問卷中有多達上百個會計項目，內容涵蓋供應、生產、銷售及企業管理的各個方面.（2）相關項目的填寫要求準確而詳細.一旦被調查者提供的資料、數據有不準確之處，都將被調查當局判定為資料不可靠，從而不予采信.（3）調查問卷涉及到的部分項目在會計核算口徑方面與我國存在差異.（4）涉及非市場經濟國家替代價格的適用.

另外，“反傾銷”調查問卷回復往往只有短短一個月，而調查涉及的會計信息可能會追溯多年，牽涉的資料繁多，不容出現任何錯誤.因而，準確解讀調查問卷中的會計問題，平時即嚴格按照一套完整的會計證據體系來預先準備會計舉證所需要的相關資料，做到防患于未然，一旦面臨反傾銷調查將大大增加應訴成功的可能性.

我們認為，通過實際調查福建企業應訴“反傾銷”的具體案例、分析其所提供會計證據的具體情況，結合WT O“反傾銷”調查的具體規定、發起方的要求等構建一個有力應對“反傾銷”調查的會計證據體系具有很高的可行性.該體系的具體構成初步設想如下圖：

其中，可直接獲取的會計證據是指企業在會計核算健全的情況下，可以從企業已有的會計檔案中直接獲取的信息，包含企業基本信息和會計核算基礎文件兩個方面的內容.如企業的股權結構證據、債務構成證據、原料采購過程的原始證據（如談判記錄、合同文本）、出口價格自定的原始證據（如外貿函電記錄、相關會議記錄）、關聯方信息.這些證據企業只要有完整的索引記錄，可以用相關軟件記錄就可在應對“反傾銷”調查時立刻獲得.

可間接獲取的會計證據是指在企業會計核算工作規范完整的前提下，在應對“反傾銷”調查中需要將原有的會計信息進行重新加工整理的會計證據，包括企業的銷售信息和成本費用信息等.例如將企業原來按制造成本法計算的產品成本轉換為按照作業成本法（或變動成本法）計算的產品成本，且分離出每單位產品各種原材料的消耗量、人工的消耗量，將原計入銷售費用的包裝物分離出來計入包裝費用等.

需另行獲取的會計證據是指在應對“反傾銷”調查需要另行搜集的會計信息，例如替代國企業同類產品（或相似產品）的生產成本要素、保險費、運輸費和銷售價格等相關信息，競爭對手產品的成本結構、生產成本要素、費用開支、經營策略、市場份額等相關資料，還包括本企業有關環境成本的計量依據、無形資產或研發投入分攤到具體產品成本的依據、土地使用權重估價依據等.

在構建完整的會計證據體系后，企業應將日常形成的會計證據信息按照相應的數據要求匯總、歸納、整理、分析形成一整套完整的數據庫文件.會計證據數據庫的建立將使相關信息以一個集合的形式存在，需要時即成了應對反傾銷調查的有力武器.而數據庫的建立則還需要進一步的調查與探討.

〔1〕歐陽進權.福建100多家陶瓷企業再遭歐盟委員會反傾銷調查[EB/OL].(2012-4-8) [2012-06-9]http://fujian.people.com.cn/n/2012/0408/c234856-16917514.html.

〔2〕謝充靈.國際貿易摩擦數量翻倍增長 福建企業不再沉默[EB/OL].(2012-6-4) [2012-06-9]http://biz.xinmin.cn/cjds/2012/06/04/15011901.html.

〔3〕劉愛東,金鐘明.我國企業應對反傾銷會計聯動機制研究述評[J]山東財政學院學報,2009(5):15-17.

〔4〕張克紅,劉櫻花.淺談會計在反傾銷中的作用[J].科技創業,2006(1):98-99.

〔5〕孫鳳英.反傾銷應訴中的會計問題研究[J].會計研究,2008(11):42-47.

〔6〕潘煜雙.反傾銷應訴的關鍵——解讀市場經濟地位的會計標準[J].國際貿易問題,2004(10):70-74.

〔7〕孫錚,劉浩.反傾銷會計研究中的若干問題辯析[J].會計研究,2005(1):67-76.

〔8〕馮巧根.反傾銷應訴中的會計問題探討[J].財經理論與實踐,2007(3):41-45.

〔9〕萬宇洵,周琦.基于反傾銷導向的成本會計支持研究[J].財務與會計,2011(7):82-85.

〔10〕〔11〕張福至.反傾銷會計信息的傳統會計突破與拓展[J].研究與創新,2010(9)上:33-34.

〔12〕〔13〕韓慶蘭.應訴反傾銷的會計舉證資料管理平臺構建研究[J].財務與會計研究,2011(7):54-59.