“營改增”對建安企業的稅負影響及應對措施

唐春艷

摘 要 文章通過假設案例，分析“營改增”對建安企業流轉稅及所得稅兩大稅負的影響，認為在“營改增”背景下，增值稅可抵扣范圍及營業稅的抵稅作用是影響建安企業“營改增”前后整體稅負的主要因素，增值稅可抵扣范圍越廣應繳納的流轉稅越低，相應的總體稅負減少，而營業稅的缺失又使得建安企業應交所得稅增加，因此建安企業應該通過提高會計核算的規范性及財務人員專業知識、加強增值稅票管理、積極進行納稅籌劃等措施權衡以上因素進行納稅籌劃。

關鍵詞 營改增 建安企業 稅負影響 措施

中圖分類號：F812 文獻標識碼：A

一、“營改增”的背景

增值稅與營業稅一直以來被視為我國稅收體系中的兩大稅種，雖然兩者同屬于流轉稅（就商品或服務在不同主體間轉移而產生的經濟收益所征收的稅種），但兩者的征稅范圍、計稅方式及稅率均有不同。增值稅課稅涉及的領域包括有形動產性質的貨物銷售、修理及修配產生的應稅勞務以及進口商品，而營業稅計征的范圍常常是除修理修配服務之外的應稅勞務、不動產銷售及無形資產轉讓所得。實務工作中，由于企業自身經營業務的復雜性，機械地將它們劃分為增值稅或營業稅納稅主體，導致企業本身及企業間出現關于營業稅與增值稅的種種特殊規定，因為某些計征范圍的重疊重復納稅等問題，近些年，在稅收制度改革與國際趨同的大背景下，增值稅這一普遍認可的成熟稅種勢必得到重視并最終取代營業稅的地位。通過“營改增”的實施，既能夠達到厘清稅負關系，合理劃分稅種結構，也能夠在事實上為企業在一定程度上減輕稅負。財政部與國家稅務總局在2011年11月下發的“關于印發《營業稅改增值稅試點方案》的通知”中提出對交通運輸及部分服務業進行“營改增”嘗試，文中還具體說明了在已有的增值稅17%及適用低稅率13%的基礎上，增加了6%和11%兩檔低稅率，其中建筑業適用11%檔次的稅率。根據國稅總局最新文件，自2013年8月1日起，四川等24個省市納入“營改增”試點，各省國稅局已明確征管相關事項。

二、“營改增”對建安企業稅負的影響

建安企業對“營改增”下最關心的問題當屬自身稅負的變化，是否稅負增加。實際上，稅負的變化受各種因素的影響，比如企業的業務種類、業務量、成本費用比重及稅負種類等等。故而無法一概而論，相比其它稅種，增值稅及所得稅是建安企業最基本也是最重要的稅種，本文僅就這兩者進行討論。

假設A建安企業與B企業簽訂一項建筑施工合同，合同價款人民幣10000萬元，工期為2013年1月起至12月止的12個月，并于當期確認收入。A建安企業符合增值稅一般納稅人認定條件，適用11%的稅率，該建筑施工項目不存在分包與轉包。假設工程消耗的含稅材料占比為60%（材料均從一般納稅人處購得，且獲得增值稅發票），所得稅率25%，營業稅3%，城市建設與教育附加分別為7%及3%，不考慮上述以外的其它因素。

（一）對建安企業流轉稅的影響。

以企業經營活動所產生的收益、無形資產轉讓收益及不動產銷售收益為對象來計征的營業稅其本質為一種實物價值稅，相對來說以商品或應稅勞務在流轉中的增值額為征稅對象的增值稅僅針對商品流通中的增值部分，而非針對全部的實物價值。這樣看來，營業稅的計算較增值稅容易，因為商品在流通中價值增加額及其發生的時間都難于掌控，尤其對于收入確認周期長、耗材品種繁多的建筑安裝企業而言，增值稅的納稅規劃問題值得考量。另外，建安企業“營改增”前適用的稅率為3%，“營改增”后為增值稅率11%，稅率提高不一定意味著企業稅負增加，因為增值稅較營業稅的適用范圍廣泛，可抵扣的項目繁多，給納稅籌劃提供了彈性。

案例中，“營改增”前，該項業務中：

營業稅額及附加=10000*3%*（1+7%+3%）=300.63萬元。

“營改增”后繳納增值稅，銷項稅額=10000/（1+11%）*11%=990.99萬元。

進項稅額=（10000*0.6）/（1+17%）*17%=871.79萬元。

應納增值稅額=990.99-871.79=119.2萬元。

進而應交城建及教育附加為119.2*10%=11.92萬元。

因此流轉稅及附加的總額分別為“營改增”之前的300.63及之后的131.12萬元。

顯然，建安企業“營改增”的主旨是減少企業的流轉稅負，但這樣的結果是建立在建安企業對購進耗材產生的可抵扣的增值稅進項稅額大小的基礎上。

（二）對建安企業所得稅的影響。

“營改增”對建安企業所得稅的影響主要體現在收入確認及費用的抵稅作用兩方面。 “營改增”之后沒有了營業稅及其附加，建安企業利潤增加，意味著企業所得稅負將增加。

案例中，“營改增”前建安企業若按3%的銷售利潤率計算。

其他成本費用應該=10000*97%-6000-300.63=3399.3萬元，其中流轉稅300.63萬元，故而應納稅所得額為300萬元。

應納所得稅額=300*25%=75萬元。

“營改增”后，A企業營業收入=10000/（1+11%）=9090.91萬元。

材料費=6000/（1+17%）=5128.21萬元。

若保持其他成本費用不變，則應納稅所得額=9090.91-5128.21-3399.37-11.92=551.41萬元。

應納所得稅額=551.41*25%=137.85萬元。

對上述案例的簡要分析中可以看出增值稅可抵扣范圍大的優勢使得建安企業流轉稅負呈現出“營改增”之后有所降低的趨勢，對于建安企業應交所得稅負的影響主要體現在營業稅抵稅的作用上。因此，考察“營改增”對建安企業稅負的影響，需要權衡該建安企業增值稅可抵扣情況及營業稅的抵稅程度，案例中A企業“營改增”前的總體稅負為375.63萬元， “營改增”后的總體稅負為268.97萬元，可以認為“營改增”后A企業的稅負減輕了。

三、建安企業如何應對“營改增”

（一）會計核算方面。

會計核算與財務管控是建安企業納稅籌劃的基礎，眾所周知，增值稅是價外稅，由于“營改增”，建安企業的營業收入由之前的不含稅轉變為考慮是否包含增值稅的需要價稅分離的營業收入，故而收入的入賬金額降低了。其次，“營改增”前建安企業根據當期所取得的營業收入及適用稅率計算營業稅金及附加，涉及會計科目包括營業稅金及附加、應交稅費-應交營業稅等，會計核算過程相對簡單，而“營改增”后，建安企業需要依據當期獲得的合法業務單據，使用應交稅費-應交增值稅（進項稅額或銷項稅額）等明細科目，從案例中可以看出，增值稅較營業稅的優勢在于范圍較廣的抵扣項目，因此，建安企業應充分注意對可抵扣項目的發掘及管理。案例中沒有提及但又值得注意的是，“營改增”后建安企業購進的設備等固定資產能夠進行增值稅抵扣，意味著較“營改增”前折舊攤銷等減少，利潤相應增加，建安企業在進行會計核算管控時應關注資產卡片。

另外，加強建安企業財務人員對增值稅法及合同等相關知識的認識，有針對性的給予培訓，使會計人員理解增值稅計算原理，同時加強建安企業信息化建設都是應對“營改增”對建安企業稅負影響的重要手段。

（二）增值稅發票管理方面。

增值稅制對企業規范發票管理要求更高，建安企業在重視會計核算的同時，理應加強與業務相關的增值稅發票的管理，這是我國以票控稅制度的必然要求，做好增值稅發票的管控從某種意義上杜絕了由于發票使用不規范可能帶來的稅務稽核風險。

（三）積極進行納稅籌劃。

建安企業應該在了解“營改增”對其稅負的影響基礎上積極進行納稅籌劃，制定適合的稅收籌劃方案，明確籌劃目標，細化籌劃步驟，包括對納稅主體身份、設備等固定資產更新、施工材料采購等項目的籌劃，盡量減少稅負。

四、總結

隨著我國政府一系列引導營業稅向增值稅制改革舉措的實施，建筑安裝企業因為其經濟業務的復雜性，“營改增”對其稅負的影響備受關注。一方面由于征稅范圍、稅率及計算方法上的差異，建安企業在考慮“營改增”的稅負影響時，需要權衡增值稅的抵扣效應及營業稅的抵稅效應，如果建安企業涉及可抵扣的業務多，增值稅抵扣額度效應大于營業稅抵稅效應，則“營改增”將減輕建安企業整體稅負，反之，則會加大稅負壓力，另一方面，從文中的案例中還能看出，“營改增”引起的營業收入入賬金額減少、固定資產折舊費及無形資產攤銷費減少也將通過對利潤的影響減少或增加建安企業所得稅。因此，建安企業應該通過加強會計核算、財務人員培訓及增值稅發票管控等措施應對“營改增”對其總體稅負的影響，以防發生稅務稽核風險。□

（作者：中鐵八局集團建筑工程有限公司財務部，會計師，大學文化，畢業于西南交通大學會計學專業）

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