執行建造合同之思考

付宗強 王珊珊

【摘要】 自中石化集團公司集中核算系統推廣上線以來，按照“一套賬”設置和會計手冊操作要求，工程板塊執行建造合同核算，對鉆井公司在會計核算和會計信息質量提高等方面提出了更高的要求，需把握好“工程結算”與“收支確認”兩條線。黃河鉆井總公司根據會計手冊操作要求，結合總公司核算實際，總結歸納了適合自身需求的會計核算流程。文章主要分析實施過程中遇到的問題，并對其解決途徑進行探討。

【關鍵詞】 建造合同； 執行現狀； 解決途徑

一、建造合同執行意義和有關要求

黃河鉆井總公司是一個以鉆井工程施工為主，鉆前施工、固井作業、套管供井、鉆井設備搬遷為輔的綜合性專業化公司，在用鉆機85臺，具有年產值超過45億元、年鉆井1 000口、進尺200萬米以上的生產經營能力。市場遍布勝利油區、內蒙、新疆、甘肅等國內市場以及土庫曼、沙特、伊朗、墨西哥等海外市場。隨著市場和業務量的發展，執行建造合同、規范會計要素的確認與計量顯得非常重要。建造合同指為建造一項或數項在設計、技術、功能、最終用途等方面密切相關的資產而訂立的合同。集中核算系統上線后，實施一套賬核算，為執行建造合同提供了業務支撐和操作平臺。筆者認為執行建造合同對企業的生產經營主要有三個方面的意義：

1.建造合同執行有利于更進一步規范企業的經濟行為，提高企業會計核算的相關性和及時性，體現會計確認、計量和報告應當以權責發生制為基礎的要求。

2.建造合同執行可以提高收入確認質量。建造合同執行要求收入的確認必須有強有力的證據證明甲方的認可才可予以入賬；而執行建造合同之前，以業務部門確認的金額作為收入確認的依據，沒有得到甲方認可，其風險程度較大，收入確認數據存在一定程度的失真。

3.建造合同執行迫使我們提高內部管理水平。建造合同收入和成本的確認需根據項目的概況和項目完工百分比進行確認。這就要求企業從兩個方面提高職業判斷：一是按時分析復核項目執行情況。當基于建造合同的成本與項目實際成本差異較大時，必須進行詳細分析，找出偏差原因，進而制定相應措施，使項目的收支情況始終處于受控范圍內。二是按期進行項目進度的確認。為真實反映項目的期間收支情況，完工進度的確認至關重要，需獲取可靠的數據支持（鉆機月/鉆井進尺）進行完工進度的計算。因此在某種程度上，對單位的經營管理人員和業務操作人員的職業判斷提出了更高的要求。

建造合同執行過程中要求，“工程結算”與“收支確認”實施兩條線管理，日常進行單個項目的成本歸集和項目結算，月末（年末）按照完工進度及時確認項目收入和支出，反映當期項目毛利。

用計算公式表示如下：

當期確認的收入=預計總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認的收入

當期確認的支出=預計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認的費用

當期確認的毛利=當期確認的收入-當期確認的費用

上述公式中的完工進度指累計完工進度。

二、具體業務處理

1.收到甲方單位支付的工程預付款

借：內部存款

貸：預收賬款

2.工程施工過程中，發生相關成本

借：鉆井作業——XX費用

制造費用——XX費用

貸：應付職工薪酬

原材料

內部存款等

月末，將“制造費用”分攤到各工程項目中。

借：鉆井作業——成本——制造費用——A井

——B井

貸：制造費用——成本費用結轉

3.開具發票，收取甲方撥付工程款

借：內部存款

預收賬款

貸：鉆井物探勞務結算

應交稅費——應交增值稅——銷項稅額

4.月末確認收入和支出

借：主營業務成本——勞務

鉆井物探勞務毛利

貸：主營業務收入——勞務

5.工程竣工結算完畢，進行工程結轉

借：鉆井物探勞務結算

貸：鉆井物探勞務毛利

鉆井作業——成本費用結轉

三、建造合同執行中存在的問題

公司在執行建造合同過程中邊學習，邊操作，并積極借鑒兄弟單位的核算方式，目前主要存在如下問題：

1.項目總收入和總成本的確定存在一定的難度。準確地確認總收入和總成本是核算建造合同的前提，但是實際業務操作過程中，企業面臨如下情況嚴重影響了收入和成本的確認：（1）有的項目發生設計變更，合同總價變動較大；有的項目成本受市價影響較大，難以準確預計項目的總成本。這些問題給公司實施建造合同帶來了一定難度，如果處理不好，將影響會計信息的準確性。（2）目前總公司采取的是預算控制下的會計核算，根據全面預算要求，需根據年度預算指標確定各會計期間的利潤，在收入能夠按照進度確認的前提下，項目成本的確認環節顯得形同虛設。（3）新的建造合同準則要求企業具有較高的管理水平和職業判斷能力。目前公司的自身管理水平不同，在一定程度上也影響了項目收入和成本的確認。

2.月末業務量繁重，月結時間相對滯后。建造合同的標的物一般都具有金額大、時間長的特點，通常開工日期和完工日期分屬于不同的會計期間，但是鉆井公司實際作業過程中，單井項目多，施工周期短，月末處理業務量大。同時，每月項目結算的結束時點不確定，其中一個方面的原因是項目投資計劃下達晚，導致遲遲不能上線結算，按照目前業務處理流程，月末最后一天下午5點前必須處理完所有業務，然后項目組準時關閉交易平臺，因此經常出現財務人員不能及時發起確認項目收入的現象，進而影響了整個公司的結賬進度。

3.無法確認竣工結算時間。沿襲多年的結算傳統造成了成本費用歸集不及時，如技術服務費、修理費等，經常在二季度以后才開始進行結算，導致項目不斷累積，給建造合同的執行造成很大的困難，無法及時核準具體項目的竣工結算時點，進而不能及時關閉單個項目，為單個項目最終的成本結轉制造了一定的障礙，也為存貨明細的查詢制造了困難。

4.對公司納稅產生一定影響。由于建造合同準則規定的收入確認時間和確認金額與現行稅法規定的納稅義務發生時間與計稅依據不同，不僅造成應納稅額的爭議，而且形成納稅時間上的差異。主要表現在對增值稅的影響上，按照稅法規定，增值稅額取決于甲乙雙方開具的增值稅發票，而建造合同準則規定的收入是施工企業按照完工進度確認的收入，不一定取得相關的收入憑證，二者存在時間和金額上的差異，后者按照配比原則應計提的“應交稅費”金額，不能反映納稅的現實義務，造成實際工作上的不方便和誤解。

四、對上述問題的解決途徑探討

針對上述問題，在嚴格遵循會計手冊要求的基礎上，以單個項目的施工結果可以可靠估計為前提，結合公司實際經營情況，提出如下解決措施：

1.項目收入和成本確認問題。從如下幾個方面解決：（1）公司提高內部管理水平，積極應對市場變化，在企業內部建立一整套行之有效的內部財務預算和報告制度，對項目收入和成本的預測進行動態管理和調整；（2）充分利用好單井預算信息系統，細化單個項目的收支明細，使項目收支確認金額有據可依；（3）不定期組織相關專業人員學習建造合同執行流程，以此加深對建造合同的理解，同時相互交流業務操作過程中的心得，相互學習和借鑒，相互促進，提升自身的業務水平。

2.月末業務量繁重，月結時間相對滯后問題。針對鉆井行業的特點，一方面與各職能部門配合，及時發起項目信息申請，提前掌握當月與各采油廠的項目結算情況；另一方面在集中核算交易平臺采取“結算一口，發起一口，完井未結和正鉆井最后一天上午全部發起完畢”的方法，盡量避開業務處理的高峰期，防止出現系統關閉無法發起業務的情況。

3.無法確認竣工結算時間問題。成本費用歸集不及時以至不能關閉項目的情況，從以下方面解決：（1）以完工結算井為基礎，在單井結算的當月底進行結算井的成本結轉，結轉前首先核對成本加毛利是否等于鉆井物探勞務結算，如不相等，通過毛利和主營業務成本科目進行調整，然后進行成本結轉；（2）對于已結算井以后月份發生的成本費用，費用發生的當月月末通過鉆井物探勞務毛利科目轉入主營業務成本，以此達到逐步還原毛利的目的；（3）每年年末集中關閉當年項目（跨年項目除外）。

4.影響公司納稅問題。公司存在的增值稅時間及金額上的差異，是收入確認與工程結算分開帶來的問題。納稅時間性差異會隨著項目進度的完成逐漸消失，納稅金額差異應慎重對待，合理籌劃。對于建造合同的執行與稅務上的差異，應該說公司的主動權很少，只能盡量避免，更多是尋求有關部門的協調，減少會計與稅務方面的差異，降低企業的稅務風險。

五、結束語

建造合同執行是一個系統工程，需要公司上下相關業務部門的通力協作，需要業務操作人員分析能力的進一步拓展，更需要公司領導的大力支持。目前建造合同在公司應用的時間較短，在執行的過程中難免會遇到一些問題，這對于公司來說，既是挑戰，更是機遇，我們必須正視問題與困惑，認真研究，認真對待，為建造合同的實施創造良好的條件，為總公司又好又快地發展作出更大的貢獻！

【參考文獻】

[1] 周運輝.施工企業執行建造合同與會計核算相關問題的研究[J].現代商業，2008（20）.

[2] 劉菁.施工企業會計[M].上海：上海財經大學出版社，2000.