關于固定資產核算的探討

摘要：在諸多的資產當中，固定資產是其中不可或缺的有機組成部分，是企業尤為重要的一項資產。固定資產核算的好壞，往往會對企業的財務管理水平及會計處理水平帶來直接的影響，甚至會在很大程度上影響到企業的有序發展，所以，作為會計師事務所的財務工作者，必須對固定資產核算提起高度的重視。本文針對我國企業的財務工作現狀，深入的對固定資產核算進行了探究，希望能夠帶來積極的影響。

關鍵詞：固定資產 核算 經營租賃 后續支出

一、前言

所謂固定資產具體指的是為經營管理、提供勞務、生產商品以及出租所持有的，超過一個會計年度使用壽命的一種有形資產。由我國會計準則中的規定可知，固定資產在對以下兩個條件同時加以滿足時，才能夠被確認為固定資產：該項固定資產的成本可以進行可靠的計量；與該項固定資產相關的經濟利益有可能會流入企業。眾所周知，固定資產在企業的發展及管理中占據著尤為重要的地位，并且發揮著不容忽視的作用。由此可見，研究固定資產核算，有著非常重要的意義。

二、固定資產核算的難點

（一）固定資產改擴建賬務處理

我國的會計準則明確指出，不再簡單的把后續的固定資產支出劃分成固定資產中小修理、固定資產大修理、固定資產的改良，固定資產改擴建，而是要對后續支出規定資產的經濟實質予以注意。這些后續支出如果使固定資產未來獲取經濟利益的能力增強，固定資產的性能提高，則需要在固定資產賬面價值中計入，而增記后的金額要小于其可回收金額。這些后續支出如果無法將原先所預計固定資產的創利能力提高，按照確認資產的條件，不可以把固定資產進行資本化處理，而是應當將其在發生時確認為費用。會計準則的的此類變化將實質重于形式的基本原則體現出來，但是并沒有規定如何將資本化部分進行入賬處理。

（二）固定資產折舊減值準備的賬務處理

會計準則作出了相應的規定對固定資產計提減值，由定義部分的固定資產準則可知，應計折舊額也就是當扣除所需計提固定資產原價中的預計凈殘值之后的余額，若已經對固定資產的減值準備加以計提，那么還需要將減值準備累積金額扣除。與此同時，會計準則還指出，如果固定資產已經計提減值準備，則要根據該項固定資產尚可使用的壽命以及賬面價值，對折舊額與折舊率進行重新計算；已經計提的固定資產減值準備后的價值如果已經得以恢復，則需要根據恢復后的固定資產賬面價值與尚可使用壽命，來對折舊額和折舊率進行重新計算。有跡象如果表明各類以前期間據以對固定資產進行計提的因素有變化發生，那么應當轉回以前期間的減值損失，但是所轉回的金額要比原固定資產減值準備要小。然而，會計準則又指出，固定資產原價加上預計清單費用減去預計殘值才是應計提的折舊總額，這表明準則中所提到的折舊總額并沒有涉及固定資產減值準備，而在實際操作中也沒有明確的對是否調整折舊作出規定。

三、固定資產計量問題

從總體上來看，固定資產計量主要涉及到兩大方面，也就是初始計量以及后續計量，初始計量可以說是后續計量不可或缺的基礎。我國的會計準則中規定，應當按照成本來對固定資產進行初始計量，與此同時，在對固定資產成本進行確定時，要注意對預計棄置費用因素加以考慮。

外購固定資產的成本，具體包括固定資產達到預期使用狀態前的專業人員服務費、安裝費、裝卸費、運輸費以及相關稅費、購買價款等。會計分錄為：貸記銀行存款等科目，借記固定資產。

不以一筆款項將未單獨標價的多項固定資產購入，要根據固定資產所具備的公允價值比例來分配總成本，將各項固定資產的成本分別予以確定。固定資產的購買價款如果大于正常信用條件而使得支付延期，對于切實具備融資性質的固定資產，其成本的確定應當以購買價款的限值加以確定。購買價款的現值與實際支付的價款之間的差額，不僅應當按照會計準則中借款費用方面的內容進行資本化處理，而且還需要計入當期損益于信用期間。固定資產的自行建造成本，主要是由該項固定資產建造在可使用前所發生的各項支出所構成。如果固定資產為投資者投入所得，需要根據協議約定亦或是投資合同的價值來予以確定，但是不包括協議約定或者合同中不公允的部分。如果固定資產是通過融資租賃、非貨幣性資產交換、企業合并以及債務重組等方式得到的，那么其成本要根據企業會計準則中的有關規定分別進行確定。在固定資產成本的確定過程中，要對預計棄置費用因素進行考慮。

四、固定資產以經營租賃方式租入的后續支出及改良問題

在會計核算過程中，尤為常見的一項經濟業務就是以經營租賃方式將固定資產租入。如果固定資產是以經營租賃方式所得到的，由于與確認資產的條件不相符，因而不允許單獨入賬，而是僅僅對固定資產的租入備查登記簿進行設置。對于以經營租賃方式所得到的固定資產，如果使用中有維修支出等后續支出以及裝修支出等改良支出的核算，會計準則并沒有將明確的規定作出，而只是簡單的指出，以經營租賃方式所得到的固定資產，如果有改良支出的發生，應當進行資本化處理，將此當成是一項長期待攤費用來進行合理的攤銷。

實際上，企業的固定資產如果是以經營租賃方式所獲取的，其使用中所發生的各項后續支出以及改良支出，應當切實按照具體的情況來合理科學的進行核算。改良支出如果未形成，則與租入固定資產相獨立的符合確認固定資產條件且單獨發揮作用的資產，其支出能夠按照會計準則的相關規定進行資本化處理，進而作為一項長期待攤費用予以攤銷。然而，在具體的工作過程中，由于改良工期客觀存在，因而不便于直接在“長期待攤費用”中計入改良支出，而是在發生改良支出時，在“在建工程”的賬戶中計入，也就是有改良支出發生時，貸記“銀行存款”，借記“在建工程”。當彎沉改良工作以后，再從“在建工程”中把改良支出轉入到“長期待攤費用”中，貸記“在建工程”，借記“長期待攤費用”，進而從完成改良共走后的次月開始，分期攤銷于合同規定的租賃期限內。

企業的固定資產如果是以經營租賃方式所租入，并且在改良中有設備新增，同時這些新增設備符合確認資產條件且能夠單獨最為一項固定資產發揮作用，則這些設備便可以單獨加以入賬。在使用以經營租賃方式所得到的固定資產過程中，通常會難以避免的有后續支出諸如維修費用的發生，如果在租賃合同中這些后續支出規定是由承租方加以承擔，那么發生時便需要借助于“管理費用”在當期損益中計入。

五、固定資產后續支出問題

所謂固定資產后續支出具體指的是固定資產在初始計量入賬后，在其使用中又發生的各項支出。固定資產后續支出有著多種多樣的表現方式，但是按照支出的具體結果，則可以將固定資產后續支出劃分成以下三類形式。

（一）日常維修支出

對于日常維修固定資產的支出，在有日常維修支出發生時，需要在當期損益中直接計入，貸記“銀行存款”，借記“管理費用”。

（二）改造更新支出

固定資產改造更新支出可以說是固定資產后續支出中尤為重要的一項內容，其方式表現為異地重建房屋建筑物、改建房屋建筑物、擴建房屋建筑物等；改裝機械設備，在原有基礎上使設備有新功能增添；對機械設備更換主要核心部件亦或是全部拆除等。改造更新固定資產的支出，其結果通常會導致原有固定資產在功能、結構等方面由較大改變發生，支出結果會使得面貌一新的固定資產形成，應當在固定資產成本中加以計入。

（三）修理支出

固定資產的修理支出僅僅是補償原有固定資產所具備的使用價值，而原有固定資產的功能、結構等并非會有較大變化發生，支出結果也并非會有新的固定資產形成，所以，與確認固定資產的條件不相符，在發生時根據會計準則可以在當期損益中計入。但是，若發生時根據會計準則規定在當期損益中全部計入是不合理、不科學的，按照合理負擔的相關理念以及所得稅法的規定，應當將修理費用劃分為日常修理支出與大修理支出兩大部分分別進行處理。對于固定資產大修理支出的判斷，通常可以按照兩大條件：其一，有著相對較大的修理費用金額，一般不小于該項固定資產50%的初始成本；其二，經修理后的固定資產，其使用年限得以延長，比長期待攤費用要有不低于2年的延長期限。

就大修理支出而言，應當在“在建工程”中把大修理支出轉入到“長期待攤費用”中，貸記“在建工程”，借記“長期待攤費用”，從發生大修理費用的次月開始，再按照尚可使用固定資產的年限，分期攤銷大修理支出，在各期損益中計入。在分期進行攤銷的過程中，貸記“長期待攤費用”，借記“管理費用”。應當明確的是，這里的大修理固定資產支出所需攤銷期限是尚可使用固定資產修理后的年限。另外，在企業所得稅法方面，經過修理以后的固定資產，企業應當樂觀估計其尚可使用的年限，切勿太過謹慎，以防止期限要比實際使用年限小。

六、結束語

總而言之，固定資產的核算工作中往往會涉及到多方面的因素，固定資產核算具備著相對較強的復雜性，對企業的健康發展及有序運轉有著很大的影響。所以，固定資產的核算人員應當綜合性的考慮影響固定資產核算的各項因素，并且結合我國的會計準則等相關規定，科學合理的將固定資產核算好，以便于更好的規范企業的財務工作，促進企業經營管理效率的提升。

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