我國純堿出口企業退稅籌劃研究

紀 偉

（中國石化集團南化公司連云港堿廠，江蘇 連云港 222042）

進入2012年，受世界經濟持續不景氣的影響，大宗商品繼續呈現出價格下滑的情況。為應對外貿出口的嚴峻形勢，財政部和國家稅務總局聯合下發了《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅［2012］39號，以下簡稱“通知”），在退（免）稅范圍、退稅管理等各方面制定了更為寬松的政策。為純堿出口企業采取多種形式出口，特別是可以通過比較增值稅稅負差異來尋求對企業自身更為有利的納稅方案，提供了政策支持。筆者試圖分析出口企業增值稅出口退稅的稅負，尋找出增值稅納稅籌劃的思路，從而能為純堿出口企業制定決策提供科學建議。

1 純堿出口企業退稅的稅負比較

與國內很多企業出口退稅涉及到增值稅和消費稅不同，純堿出口企業的退稅主要涉及到17%的增值稅問題。由于純堿企業主要有生產企業與外貿企業兩類，分別實行“免、抵、退”和“免、退”辦法，當前均實行9%的退稅率，其中外貿企業主要由專業外貿公司和純堿生產企業下屬的進出口公司兩類，而大多數純堿生產企業采取以其進出口公司名義出口，并由其開具代理出口證明，并由生產企業自己在其注冊地稅務局辦理退稅，只有少部分生產企業采取以其進出口公司用人民幣買斷的形式進行出口，由此就可能產生了增值稅稅負差異問題。實務操作過程中，筆者試圖分析出口企業增值稅出口退稅的稅負，尋找出增值稅納稅籌劃的思路，從而能為純堿企業制定決策提供科學建議。

1.1 純堿生產企業增值稅稅負

以國內具有出口經營權的某純堿生產企業（屬于增值稅一般納稅人）為例，當期國內原材料采購價格為a，增值稅適用稅率為x，免稅購進原材料價格為a′，所銷售產品國內價格b，增值稅適用稅率為y，產品出口價格為c，出口退稅率為z，且以上價格均為不含稅價格。

由于我國對于生產企業實行“免、抵、退”，由此我們可以計算出某純堿生產企業：

當期應納增值稅額＝內銷銷項稅額－（進項稅額－不得免抵稅額）－留抵稅額

A＝by－［ax－（c－a′）（y－z）］。

免抵退稅額＝（外銷銷售額－免稅料件金額）×退稅率

B＝（c－a′）z。

其中：不得免抵稅額＝（外銷銷售額－免稅料件金額）×（征稅率－退稅率）

C＝（c－a′）（x－z）

1）當A大于或等于0時，B為0。當期增值稅稅負值為ax－by＋｛by－［ax－（c－a′）（y－z）］｝＝（c－a′）（y－z）

2）當A小于0時，才會產生增值稅退稅現象，此時的退稅金額C取決于︱A︱與B的大小關系。

當︱A︱大于或等于B時，則當期應退稅額為B，當期增值稅稅負值M＝ax－by－（c－a′）＋ ︱by－［ax－（c－a′）（y－z）］＋（c－a′）︱＝（c－a′）（y－z）

當︱A︱小于B時，則當期應退稅額＝︱A︱，當期增值稅稅負值為M＝ax－by＋by－［ax－（ca′）（y－z）］＝（c－a′）（y－z）

由以上可知，純堿生產企業增值稅稅負M與出口價格c，免稅原材料價格a′，增值稅稅率y和退稅率z四個因素有關系。當純堿生產企業存在著免稅原材料購進時，隨著免稅原材料比重的增加，其增值稅稅負水平將降低，當沒有免稅外購材料時，增值稅稅負只和增值稅稅率和退稅率相關，退稅率越高，則純堿企業的增值稅稅負水平越低。

1.2 外貿企業人民幣買斷形式下的增值稅稅負

對于我國的外貿企業，從事純堿出口多以人民幣買斷形式進行出口，其出口退稅政策實行“免退”辦法。退稅額通常按照產品采購增值稅發票的不含稅價格與退稅率進行計算，即為實務中所言的“先征后退”，仍以上述例子進行計算，假設以國內具有出口經營權的純堿生產企業，以不含稅價格d將純堿出售給外貿企業（可能是專業外貿公司，也可能是生產企業的進出口公司），外貿企業仍按產品出口價格c出售給國外用戶，其他條件均不變，按照“先征后退”的辦法，則外貿企業的增值稅出口退稅額C＝dz，增值稅稅負值M＝dy－dz＝d（y－z）。

比較而言，純堿生產企業與外貿企業的出口退稅政策不同，導致其承擔的增值稅稅負水平存在差異，見表1：

表1 增值稅稅負比較

從稅負來看，純堿生產企業與外貿企業的稅負水平取決于兩個因素：第一是增值稅適用稅率與退稅率之差，兩者差值越大，兩類企業增值稅稅負差異越大；第二是“調整后出口價格”（c－a′）與收購價格d之差的大小，在出口價格保持不變的情況下，兩者的差距越大，則稅負差額越大。

2 純堿出口企業出口退稅納稅籌劃建議

根據“通知”的要求，當出口貨物退稅率低于適用稅率時，計算出的差額部分稅款將計入出口貨物（或勞務）成本。由于國內純堿出口的退稅率為9%，低于適用稅率17%，在這種情況下，純堿出口企業有必要通過退稅納稅籌劃來抵減增值稅稅負所能帶來的成本增加：

2.1 優化原材料來源，提高免稅原材料比重

根據生產企業稅負表達式來看，在保持出口價格不變的情況下，通過提高免稅購進原材料的比重或者通過來料加工方式組織生產，可以降低增值稅稅負水平。這就要求純堿生產企業在條件允許的情況下，采用免稅購進的原材料或進料加工方式，來最大限度的增值稅款節余收益，近期已有眾多純堿生產企業通過進口智利、澳大利亞和印度的原鹽，再進行出口，這就是一種十分值得推廣的方式，面對日益增多的針對中國的反傾銷、特保措施，采取進口原鹽并出口純堿到該國的方式，可以很好的解決資金與市場的問題。

2.2 科學選擇純堿出口方式，靈活選擇

通過上述表格，我們可以知道，在出口價格保持不變的情況下，純堿生產企業和外貿企業的稅負高低主要取決于“調整后出口的價格”與收購價格的比較，很明顯，當“調整后出口價格”高于收購價格時，純堿生產企業的稅負要高于外貿企業，在這種情況下，純堿生產企業要考慮改變出口方式，通過設計外貿子公司，變增值稅“免抵退”為“先征后退”。這樣，通過降低的稅負額，以較小的外貿公司運營成本來改變出口方式，純堿生產企業同樣獲得納稅籌劃收益。從這個意義上來說，純堿生產企業要適當減少專業外貿公司以人民幣買斷形式的出口，減少利潤的無謂損失。當然，生產企業通過設立外貿公司后，還可通過調整收購價格來降低增值稅稅率，盡管公司法對關聯企業間交易限制的規定：關聯企業應參照獨立企業正常業務進行定價，否則稅務機關有權進行調整。但只要不存在同類純堿市場時，出口企業仍可通過降低內部交易價格來降低增值稅稅負成本。

2.3 科學選擇目標市場，注意平衡內外銷比例

理論上，由于在出口環節下的增值稅稅負會抵減出口企業的部分利潤空間，在不考慮其他因素的情況下，為了能夠維持相對較高的出口利潤，國內純堿銷售價格要低于出口價格，假設國內純堿銷售價格為w，以生產企業為例，則其選擇國外市場的隱含條件為：

w≤c－（c－a′）（y－z）

對于純堿出口企業而言，當國內純堿市場價格上漲到［c－（c－a′）（y－z）］以上時，在國內市場上進行銷售時，就會比出口獲得更大的收益空間，企業應當選擇國內銷售；當國內市場純堿價格低于該價格時，選擇國際純堿市場顯然比國內市場更為有利。而對于外貿企業，市場選擇的臨界點應當滿足：w＝c－w（y－z），即w＝c／（1＋y－z）。

實務中，受中國純堿產能嚴重供大于求的影響，以國有企業為主體的大型純堿企業，基于平衡國內供需矛盾的戰略目標，承擔了更多的社會責任與職能，并充分考慮到世界純堿市場的競爭格局，并逐漸塑造起中國純堿的良好品牌，在世界純堿市場占有了一席之地，特別是面對世界金融危機帶來的國內純堿市場大量使用銀行承兌匯票問題，國際純堿市場為眾多純堿出口企業帶來了現匯。倒是中小聯堿企業將上述理論與實踐運用到極致，充分發揮其政策靈活的游擊戰術，為其企業帶來利潤的同時也破壞中國純堿的出口競爭格局，迫使大型純堿出口企業的出口價格有時會低于國內純堿市場的價格。

當然，從中國純堿前景來看，只有那些能夠平衡好內、外銷比例的純堿企業，才能在今后的激烈市場競爭中立于不敗之地。

［1］ 徐田強.出口退稅政策下生產企業與外資企業稅負比較［J］.財務月刊，2011（11）

［2］ 徐田強.增值稅出口納稅籌劃研究［J］.財務月刊，2013（5）

［3］ 吳向陽.關于出口退稅的納稅籌劃［J］.財務月刊，2011（4）