EDP環境下社會組織內部控制評價探析——以杭州市文化創意協會為例

□ 浙江諸暨 賴俊明

內部控制理論相對于社會組織還是一個新課題。新公共管理理論認為，在具體的社會組織活動中應該引入企業管理的方法和機制，內部控制管理理論自然成為指導社會組織管理的理論依據。有效的社會組織內部控制面臨的最大挑戰依然是確保社會組織的管理者建立的內部控制是全面的，也就是說內部控制的范圍必須足夠大，并能夠充分完成預期的控制目標。

一、國內外研究現狀

伴隨內部控制評價實踐的發展，學術界對內部控制評價的研究日趨活躍。近年來，國內外不少學者對內部控制評價進行了研究：William L.Felix（ 1988） 、 Vandana M.Gadh（ 1993）、 Tim J.Leech（ 2003）、Michael Ramos（ 2004）、 Jack E.Kiger， Anna M.Rose（ 2004）、W i l l i a m s， K a t h y（ 2 0 0 5）等從不同角度對內部控制評價進行了研究。朱榮恩、應唯、袁敏（2003）、陳漢文（2008）等人總結了現有企業內部控制評價方法，基于國外經驗提出了我國財務報告內部控制有效性評價方法。楊菁（2005）對實行EDP前后內部控制系統的差異進行了分析，還對企業建立以業務流程為主線的內控系統的可行性進行了分析。

1.對于我國而言，立法層對內控的要求不明確、認識不足等缺陷。2006年7月，我國企業內部控制標準委員會成立，并開始構建我國企業內部控制標準體系。2008年6月，財政部、審計署、證監會、銀監會、保監會聯合頒發《企業內部控制基本規范》，2010年，有關內部控制的具體配套指引發布。但是，這些關于內部控制的規范性文件主要針對企業，并未涉及社會組織內部控制建設的相關問題。

2.在理論研究方面。目前我國現有理論研究成果基本上停留在對國外類似組織或機構內部控制的介紹階段，針對我國社會組織內部控制研究不足，尤其缺乏核心期刊上的權威研究成果。

3.現有內部控制評價，指標不夠具體，無法數量化，操作性不夠強，造成在執行中容易流于形式。為了避免未來社會組織內部控制評價依然會出現這種狀況，必須從對社會組織內部控制結果的評價轉到對內部評價的過程的評價，從非數量化評價轉到量化評價上。

二、EDP環境下社會組織內部控制評價方法研究

針對社會組織內部控制系統的構建，有學者將層次分析法（Analytic Hierarchy Process，AHP）引入內部控制評價之中，提出了內部控制質量模糊評價法。層次分析法的主要途徑是通過建立判斷矩陣來計算各因素的權重。所謂判斷矩陣是指將n個評價對象兩兩比較后按規則激勵矩陣。判斷矩陣應當是一致性矩陣，相應于該判斷矩陣主特征值的主特征矢量元素的大小，表示各評價對象的優先級順序。該方法構建的內部控制模糊評價模型由因素集、評語集、權重集、分數集等若干集合構成，并利用層次分析法確定指標權重，用模糊聚類分析對評價結果進行歸類和綜合評價。

1.因素集。因素集將內部控制的評價具體化為一系列的評價指標，這些指標構成了因素集。根據各個評價指標的具體化程度劃分成不同的層級。第一層 指 標 用 U：{U1， U2， U3， K，Un}表 示 ， 第 二 層 指 標 用Ui= {U11， U12，U13， K，U1j}表示，j表示各要素指標下的具體評價指標的序數。

2.評語集。評語集表示被評價項目的優劣程度。評估專家根據內控健全性分析、穿行測試等評估程序對內部控制健全性、遵循性進行打分，將打分結果用矩陣V={V1， V2， V3，K，Vn}表示。比如，可以取n=4, 將V1， V2， V3， V4分別定 義 為很好 、 較好、一般、較差4個檔次，并將其對應不同的百分值區間。

3.權重集。權重集反映各個指標在所屬層次中的重要程度。用A={A1， A2， A3， K，An}表 示 。 第 一層和第二層的權重的表示方法與因素集相似。各指標的權重可以采用經驗方法或其他方法確定。

4.評價矩陣R。從U到V的模糊關系，用模糊評價矩陣R表示。

其中，j表示該層的評價指標的個數，比如第一層由5個指標組成，那么j=5。該矩陣一般通過調查方式，統計調查數據取得。

建立起內部控制評價的遞階層次結構之后，通過對權重矩陣和評價矩陣的綜合模糊運算，利用計算公式B=A × R={ b1， b2， b3，k，n}求得模糊數學綜合評價矩陣B。構造向量T=﹙100，75，50，0），將T與模糊數學綜合評價矩陣Bˊ（B歸一化處理后的矩陣）相乘：F=T× Bˊ，得到分數形式的評價結果 F ，利用此結果對內部控制質量做出評價。

本研究以社會組織內部控制體運行效果屬于各等級的隸屬度為模糊綜合評價值，根據評價的結果，社會組織內部管理者可以對溝通體系的內容與結構進行補充或提高，尤其是在權重較重的方面。

另外，通過研究社會組織內部控制的基本理論框架，分析實施一項評價方法所產生的對組織和參與員工個體的新增綜合產出效用是否大于該項方法的組織和參與員工個體的全部投入成本，只有這樣評價效果才是有效的，否則就屬于無效。

當參與員工個體為m個時，根據具體問題可以采用加權求和的方法計算全部參與員工個體對激勵有效性的評價值Ii， 則有：

式中：

Ii表示社會組織內部控制評價方法的有效性評價指標值；組織對員工個體主觀判斷的修正因子為q1、員工個體對組織主觀判斷的修正因子為q2，且規定：0＜q1≤1，0＜q2≤1。

三、杭州市文化創意協會內部控制理論與實踐研究

杭州市文化創意協會是由杭州文創投資有限公司等五家單位發起并于2011年籌建成立，旨在團結動員全市文創企業和社會各界力量，共同推動杭州“全國文化創意中心”建設。

1.內部控制評價體系的構建。內部控制評價體系是指由社會組織管理層實施的，對社會組織內部控制系統及其實施的有效性和效果進行評價，形成評價結論，出具評價報告的過程 。 其 中 ：內部控制系統有效性是指社會組織所設計的內部控制系統能夠為實現控制目標提供合理保證的程度；內部控制系統實施的有效性和效果是指內部控制系統是否得到了正確執行，達到了預期的目標。將需要達到的控制評價目標具體化、明細化、量化后，轉變成可以執行的具體評價標準，由設定和組建的評價組織，按照事先確定的評價程序、采用相應的評價方法、制定具體的評價方案對內部控制系統及其實施分別進行評價，并給出評價結論，同時在評價的過程中也要對評價本身的風險水平進行分析。不是所有社會組織的內部控制都要并且都能夠達到同一水平，因此杭州市文化創意協會內部控制評價應該建立在內部控制等級分類之上，通過制定內部控制等級及其級別標準，評價其的符合程度，了解和掌握其內部控制的總體水平。

2.構建杭州市文化創意協會內部控制動態評價體系。首先，建立健全崗位責任制，對不相容崗位實施分離。杭州市文化創意協會應當健全管理制度，通過簽訂工作管理協議，明確協會內部工作決策程序和執行過程中的責任、權利和義務。同時，注意對不相容崗位實施分離。例如，可行性研究與項目決策、概預算編制、項目實施與價款支付。其次，加強創意產業項目決策控制。按照決策科學化、民主化要求，采取專家評審、民主評議、結果公示等多種方式，廣泛征求有關各方意見，實行集體決策。決策過程要有完整的書面記錄。對項目的可行性研究、項目決策程序等做出明確規定，確保項目決策科學、合理。再其次，組織內部應當定期和不定期檢查、評價項目管理的薄弱環節。如發現問題，應當及時整改。重點關注：各協會成員單位是否違反規定超概算投資；項目建設批準手續是否健全，是否符合相關法規、制度和合同的要求；是否存在不按照規定保存項目相關檔案的情形。最后， 重視績效審計。行業協會的職責是根據社會的發展要求和行業各會員單位的需要提供公用服務，其行為價值選擇也不是簡單地停留在對經濟指標的滿足與追求上，而應該是公共受托責任的實現程度、效果、服務質量。因此對杭州市文化創意協會績效審計而言，包括協會事發后以最低的成本取得所需的資源，并充分、合理、有效利用各項資源；是否達到了預期的效果或利潤。

杭州市文化創意協會應當結合內部監督情況，定期對內部控制的有效性進行自我評價，出具內部控制自我評價報告。對杭州市文化創意協會內部控制有效性的評價無疑能夠了解其內部控制建設的結果，但是這種事后評價具有很強的滯后性，不利于及時發現、了解其內部控制建設中存在的問題，不利于杭州市文化創意協會及時發現、了解其內部控制建設中存在的問題，不利于其內部控制無效、失效的預防，當然也不利于對杭州市文化創意協會內部控制建設中出現的問題進行及時糾正。為了及時了解杭州市文化創意協會內部控制狀況，及早發現其內部控制缺陷，降低其內部控制失效的風險，在對其內部控制有效性進行評價的同時，還應該建立對其內部控制實施過程的評價體系。這樣，一方面杭州市文化創意協會可以有更加完善的風險分析、內部控制過程評價體系；另一方面，外部組織，如杭州市財政局、杭州市民政局、杭州市文化創意產業發展指導委員會等也可以基于內部控制過程評價體系實現對杭州市文化創意協會內部控制過程更為有效的監管，將問題發現在萌芽。