內部控制指數的分析與再設計初探

劉李福 姚榮輝

一、研究背景

企業實施內部控制，能夠有效地、實時地、全面地監控企業的各項經濟活動，發現、評估和應對企業風險，有效保護企業的各項經濟資源，確保企業相關數據的真實性、完整性和可靠性，貫徹實施企業的各項既定制度與方針，評價與考核企業各層級人員的業績，提高企業經營效率，實現企業長期經營戰略。但內部控制是企業自身的活動，必須在內部控制基本規范和指引的基礎上，根據企業的實際情況來制定和實施相應的內部控制制度，這些制度是對企業監控活動的定性描述，主觀判斷成分較多。設計內部控制指數，可以把內部控制的相關定性因素量化，以此為據，可以更加客觀地衡量內部控制的效率，一定程度上彌補了企業內部控制基本規范及配套指引內部控制定量化評價的空白，鮮明地揭示了上市公司的內部管理水平，并為上市公司投資者、債權人、管理層等利益相關者的投資決策、信貸決策、微觀管理決策、宏觀管理決策等提供可量化的參考，增強信息的相關性。

二、內部控制指數分析

內部控制指數，是內部控制基本內容的數量化形式和實施依據，也是評價和考核內部控制效率的依據。結合企業實際情況、經營目標和市場宏觀、微觀環境等，以內部控制的基本思路為出發點，設計適合企業的內部控制指數體系。內部控制是企業經營發展的管理手段，也是企業經營發展的管理過程，其實施可以加強企業內部資金管理、信息管理、風險管理等，主要包括內部會計控制和內部管理控制兩部分。內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督是內部控制的五大要素，而風險管理則貫穿于整個內部控制過程中，企業內外部環境監控、企業治理結構、人員和機構設置、控制活動、組織文化與信息溝通、內部監督、會計計量、會計核算以及與此相關的各種內部勾稽關系等都會產生系統性和非系統性風險。實踐中，要求將企業現實的或潛在的風險具體化，量化風險對企業的不利影響，需要借助于內部控制指數。

現階段，關于內部控制指數及其設計，有關于內部控制五大要素方面的指數，分別從內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督五個方面入手，通過細化這五個方面的基本內容，設置相應的評價指標，并系統性地結合以形成完整的內部控制指數體系。也有企業經營目標、財務報告目標和合規性目標方面的指數。借鑒已有的研究成果，在信息相關性、重要性、成本效益和可操作性等原則的指引下，結合企業經營目標、財務報告目標和合規性目標實現的需要，每一個目標的實現認定為一個獨立的內部控制實施過程，其包含內部控制的五個基本要素，分類列示每個要素所可能包含的具體內容，并對這些具體內容設置評價指標分數標準，信息使用者根據實際需要和每個目標的側重點，評估每個單一指標的分數和權重，計算綜合的內部控制分數，發現內部控制具體因素所可能帶來的量化風險，從而客觀地、科學地評價企業內部控制的效率，形成一套完整的內部控制指數體系。

三、內部控制指數再設計初探

綜上所述，內部控制指數應該是，由三個層次和五個基本要素所組成的完整體系，其中第一層次為三個實現的目標，第二層次為五個基本要素，第三層次為細化的要素內容：

（一）企業經營目標指數設計（A）

1、控制環境指數及評分（A1）

控制環境指數主要包含企業經營戰略的規劃（A1.1）、企業既定經營方針的執行（A1.2）、企業的文化建設（A1.3）、獨立董事比例（A1.4）、第一大股東持股比例和性質（A1.5）、高管的性質和持股情況（A1.6）、董事長或副董事長的兼職情況（A1.7）、職工代表制度（A1.8）、市場經營環境（A1.9）、行業環境（A1.10）等十個重要的指數。

控制環境指數（A1）的總分為100分，每個具體內容為10分并分為優、良、中、差四等，9分及以上為優，8－9分為良，6－8分為良，6分以下為差，信息使用根據對這10個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制環境指數的總分A1。

2、風險評估指數及評分（A2）

風險評估指數主要包含資產負債率（A2.1）、流動比率（A2.2）、速動比率（A2.3）、利息保障倍數（A2.4）、一年內到期的長期債務比重（A2.5）等五個重要的指數。

風向評估指數（A2）的總分為100分，每個具體內容為20分并分為優、良、中、差四等，16－20分及以上為優，11－15分為良，6－10分為良，6分以下為差，信息使用根據對這5個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出風險評估指數的總分A2。

3、控制活動指數及評分（A3）

控制活動指數主要包含對于企業盈利能力的控制（A3.1）、企業運營能力的控制（A3.2）、企業發展能力的控制（A3.3）、內部控制活動的具體安排（A3.4）、企業績效評價制度（A3.5）等五個重要的指數。

控制活動指數（A3）的總分為100分，每個具體內容為20分并分為優、良、中、差四等，16－20分及以上為優，11－15分為良，6－10分為良，6分以下為差，信息使用根據對這5個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制活動指數的總分A3。

4、信息與溝通指數及評分（A4）

信息溝通指數主要包含董事會會議次數（A4.1）、監事會會議次數（A4.2）、獨立董事參加會議及表決情況（A4.3）、企業是否有投資者關系管理制度（A4.4）、定期信息公開制度（A4.5）等五個重要的指數。

信息與溝通指數（A4）的總分為100分，每個具體內容為20分并分為優、良、中、差四等，16－20分及以上為優，11－15分為良，6－10分為良，6分以下為差，信息使用根據對這5個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出信息與溝通指數的總分A4。

5、監督指數及評分（A5）

監督指數主要包括監事會權力行使情況（A5.1）、生產銷售利潤的審核與執行制度（A5.2）等兩個重要的指數。

監督指數（A5）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出監督指數的總分A5。

綜上所述，信息使用者根據需要，對五個基本要素設置不同的權重且權重總和為1（W1+W2+W3+W4+W5=1），則可計算企業經營目標指數，并且保證該指數滿分為100分，符合內部控制指數設計的要求，即模型（1）

其結構如表1：

表1 企業經營目標指數

（二）企業財務報告目標指數（B）

1、控制環境指數及評分（B1）

控制環境主要包含第一大股東持股比例（B1.1）、第一大股東的性質（B1.2）、第二到第十大股東的持股比例和性質（B1.3）、管理層的誠信道德和價值觀念（B1.4）、企業文化與內部機構運行情況（B1.5）等五個重要的指數。

控制環境指數（B1）的總分為100分，每個具體內容為20分并分為優、良、中、差四等，16－20分及以上為優，11－15分為良，6－10分為良，6分以下為差，信息使用根據對這5個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制環境指數的總分B1。

2、風險評估指數及評分（B2）

風險評估指數主要包含風險識別和應對措施（B2.1）、資產減值準備的計提（B2.2）等兩個重要的指數。

風險評估指數（B2）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出風險評估指數的總分B2。

3、控制活動指數及評分（B3）

控制活動主要包含內部控制機構的設立及職責履行情況（B3.1）、內部審計機構的設立及職責履行情況（B3.2）等兩個重要的指數。

控制活動指數（B3）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制活動指數的總分B3。

4、信息與溝通指數及評分（B4）

信息與溝通指數主要包含財務報告定期報送情況（B4.1）、獨立董事參加會議的情況（B4.2）等兩個重要的指數。

信息與溝通指數（B4）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出信息與溝通指數的總分B4。

5、監督指數及評分（B5）

監督層次主要包括獨立董事表決權情況（B5.1）、監事會發表的獨立意見（B5.2）、企業稅務處理及稅收繳納情況（B5.3）、財務報表的審計報告類型（B5.4）、企業是否受到證監會或交易所譴責（B5.5）等五個重要的指數。

監督指數（B5）的總分為100分，每個具體內容為20分并分為優、良、中、差四等，16－20分及以上為優，11－15分為良，6－10分為良，6分以下為差，信息使用根據對這5個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出監督指數的總分B5。

綜上所述，信息使用者根據需要，對五個基本要素設置不同的權重且權重總和為1（W1+W2+W3+W4+W5=1），則可計算企業財務報告目標指數，并且保證該指數滿分為100分，符合內部控制指數設計的要求，即模型（2）

其結構如表2：

表2 企業財務報告目標指數

（三）企業合規性目標指數（C）

1、控制環境指數及評分（C1）

控制環境指數主要包含應包含法律法規遵守情況（C1.1）、企業文化建設和機構設置（C1.2）等兩個重要的指數。

控制環境指數（C1）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制環境指數的總分C1。

2、風險評估指數及評分（C2）

風險評估指數主要包含企業風險管理制度的制定和實施（C2.1）、違反稅法等相關規定被處罰的風險（C2.2）等兩個重要的指數。

風險評估指數（C2）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出風險評估指數的總分C2。

3、控制活動指數及評分（C3）

控制活動指數主要包含企業內部控制的執行情況（C3.1）、企業績效評價制度（C3.2）等兩個重要的指數。

控制活動指數（C3）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出控制活動指數的總分C3。

4、信息與溝通指數及評分（C4）

信息與溝通指數主要包含相關法律法規的宣傳與執行（C4.1）、企業重大訴訟案件的的通報情況（C4.2）等兩個重要的指數。

信息與溝通指數（C4）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出信息與溝通指數的總分C4。

5、監督指數及評分（C5）

監督指數主要包含企業受到證監會或交易所譴責的情況（C5.1）、財務報表審計意見（C5.2）等兩個重要的指數。

監督指數（C5）的總分為100分，每個具體內容為50分并分為優、良、中、差四等，41－50分及以上為優，31－40分為良，21－30分為良，21分以下為差，信息使用根據對這2個具體內容的主觀判斷，在評分標準的基礎上給每一項打分，可求出監督指數的總分C5。

綜上所述，信息使用者根據需要，對五個基本要素設置不同的權重且權重總和為1（W 1+W 2+W3+W 4+W5=1），則可計算企業合規性目標指數，并且保證該指數滿分為100分，符合內部控制指數設計的要求，即模型（3）

其結構如表3：

表3 企業合規性目標指數

（四）內部控制指數

綜上所述，企業內部控制指數應該由企業經營目標指數、企業財務報告目標指數和企業合規性目標指數三部分構成，但企業實際情況和信息使用者的需要不一樣，每一個指數都有側重點，根據表1、表2、表3所列內部控制指數及其評分，信息使用者可以設置不同的權重（W1、W2和W3），計算企業內部控制指數的總分，以此評價企業內部控制執行效率，即模型（4）

圖1 企業內部控制指數構成圖

根據模型（1）、模型（2）、模型（3）和模型（4）；表1、表2和表3；圖1的相關描述，可以設置內部控制指數，通過信息使用者的需要設置不同的權重，計算內部控制指數總分，以此評價內部控制執行的效率。

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