淺談我國無形資產新會計準則與國際會計準則的區別

摘 要：我國財政部于2006年2月公布了新的《企業會計準則》，并于2007年1月首先在上市公司中推行。本文從以下幾個方面對我國新會計規則與國際上的會計規則在無形資產上進行了逐一的考量：定義、確認、計量、研究與開發支出、無形資產分銷等等，期望能夠對我國的無形資產考量標準制定做出一定的貢獻。

關鍵詞：無形資產；新會計標準；國際會計標準

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1674-7712 （2013） 22-0000-02

我國已經全面進入知識經濟時代，在知識經濟越來越被重視的今天，無形資產所創造的經濟價值是不言而喻的，其數量和無形資產的質量在企業競爭中起著無法比擬的作用。國際會計準則委員會于一九九八年九月正式公布了無形資產會計準則第38號，簡稱ISA38。新會計準則的頒布，體現了會計的國際化，對無形資產的確認、量化等多方面有了較大的改變。企業管理人員以及財務部門對企業中的無形資產占據的地位十分的在意，因此文章的重心在于對無形資產做出名詞解釋、確立、計算、支出、分銷等層面上做出解釋，將新的會計標準與國際會計標準做出比對，二者的區別與聯系對指導我們的實際工作有著重要的現實意識。

一、關于無形資產的定義

我國新會計準則對無形資產的定義：是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。

國際會計準則對無形資產的定義：無形資產必須是用于單位以管理為目的持有的，表現在用于商品或者勞務的生產、供應、供給、出租，其本質特征為以虛擬的形態存在，也就是說不以實物的形態存在，并且存在著可以區分是否存在貨幣性的資產。

（一）國際會計標準和我國新會計標準在無形資產定義的層面上，都是將其定義為不存在實物形態，并且可以辨認，資產屬性為非貨幣性資產，但是我國的新會計準則前面的描述為企業控制或者擁有的，與我國基本準則的資產定義保持一致；而國際會計標準描述了無形資產的用途。

（二）國際會計準則和我國新會計準則都強調無形資產的可辨認性，把商譽排除在外，并且對于可辨認性，二者都有具體表述。我國新會計準則更加強調無形資產的可辨認性，認為無形資產能從企業中分離出來，具有能單獨用于出售或者轉移，租賃或者交換等特點，無形資產還與企業相關合同、或資產、或負債等一起，具有其法定權利相同的權利。

（三）從以上定義比較可以看出，新會計準則與國際會計準則對無形資產的界定范圍都是一致的，即可辨認，這就改變了原來的準則中無形資產在日常計算中不能夠區分的問題。

二、關于無形資產的確認

我國新會計準則中對無形資產的確認與國際會計準則完全一致，即無形資產應在滿足它的定義的同時，還滿足歸屬于該無形資產有關的經濟利益可能流入企業以及無形資產的成本能夠可靠地計量這兩個特點。

而對于內部產生的無形資產的確認，我國新會計準準則放棄了其研究與開發費用，在發生時確認為當期費用這個標準，而全面借鑒了國際會計準則的規定。國際會計準則認為企業應將研究階段發生的費用在當期確認為損益，將開發階段無形資產確認給出了六個相關條件，這些條件如果符合，就會將此項開發費用資本化。

三、關于無形資產的初始計量與后續支出計量

（一）最初計算的比較

國際會計準則中將無形資產的最初計算標準與原來的標準進行了比對，明確規定無形資產應當按照其成本進行初始計量。無形資產的成本包括：一切可直接歸屬或分攤于該無形資產的支付對價；制造出生產并且達到預計利用的所需要的支出。并對投資者投入的無形資產成本的投資行為，必需按照公允價值計入到會計賬本中，也就是說制作投資合同或者是協議的時候按照提前制定的規定，對其資產約定其價值，并且列舉出外購無形資產的成本所包括的具體內容。同時，如果無形資產是以融資渠道或者租賃獲得，這時其成本的確認基礎，是以購買無形資產的價款的現值作為依據。新會計準則還考慮了貨幣的時間價值，實際支出與購買價款現值之間的差額。例如在實際生產中，如果因生產過程時間較長，而使貨幣的溢價發生了變化，那么應當按照會計準則，對初始計量予以資本化，并且還應當在生產合同期間將已經資本化的資金計入當期損益。另外，新會計準則對于現值和公允價值的計量屬性的應用，也充分體現了與國際會計準則的接軌。

新會計準則對于通過交換獲得的無形資產，其資產并不是在貨幣的基礎上的、而是通過重新組合或者是通過補助得到的無形資產、利用在合法的途徑上企業之間的合并獲得的無形資產，針對以上三種具體情況的分析，規定計算無形資產的成本需要依仗無形資產的公允價值。國際會計標準認為，無形資產應按照其所有合理一致的成本，分攤于該無形資產的支付對價，并且以購買日的公允價值為基礎來確定它的成本，企業也可對政府補助取得的無形資產進行初始計量。

（二）后續支出計量的比較

國際會計準則規定無形資產在其購置或者完成后，發生的支出，應在發生時確認為費用。如果該支出可能使資產產生超出預期的經濟效益，或者該支出可以可靠地計量和分攤至該無形資產，那么后續支出應當予以資本化，計入無形資產的成本。

但是在實際中存在很多無法確定無形資產的其他手續費支出是提升企業經濟利益還是維持原先的利益。針對無形資產的這種特殊情況，我國新會計準則并沒有專門章節來規定無形資產的后續支出，只有一條這樣的規定，即在新會計準則“第二章”“第十條”中，將無形資產的后續支出規定為發生在當期的，確認為當期費用。可見我國新會計準則中對后續支出的計量范圍要比國際會計準則中規定的范圍窄很多。

四、關于無形資產的研究并針對支出形式做出的規定

國際會計標準認為，企業內部研究所形成的無形資產，在研究階段的時候所需要的研究費用的支出要計入當期損益，開發費用當符合條件時，確認為無形資產，那么當出現類似的狀況的時候才能算入該期的利益得失。當企業內部的研究與研發時段內不能做出最好的區別時，以上的所有支出就被當作研究階段的支出。對研究階段，相關支出在發生時確認為費用，在開發階段，當與以下的條例情景狀況相似的時候，開發時出現的支出應確認為無形資產：（1）在開發階段有完成該無形資產的故意，或者說該無形資產在開發階段已經完成，并且在技術上可以使用，在銷售方面有一定的市場，具有可操作性；（2）企業在決定開發無形資產時，應該首先以未來產生的經濟效益為考量，在立項時，應充分對無形資產的應用市場進行調查，提出具有一定實施力的方案，針對無形資產的應用市場前景及風險因素具有可預見性，并且在研發完成該無形資產時，有足夠的能力使用或者銷售該產品；（3）在開發階段，對屬于該無形資產開發階段的支出，或者其附屬支出，都應做到準確有效地計量。并且在開發階段，企業應具備足夠的資金，這些資金在相應的技術配合下，再配置一些可以開發的其他具有經濟價值的資源，將這些資源加以整合，共同完成企業對無形資產的開發。在開發完成后，企業還具備一定的能力和實力，來使用或者銷售該無形資產。（4）我國新會計準則基本借鑒了國際會計準則中對研究開發項目所產生費用的處理思路，增加研發支出這一科目，采用對研發支出有條件地進行資本處理的方式。但是資本化的方式比全部費用化的方式在操作起來更加困難，需要從業人員有很強的職業判斷能力，杜絕潛在的財務報表操縱現象的發生。

五、關于無形資產的攤銷

無形資產的攤銷，應自無形資產的可利用之日開始算起，關于攤銷的方法，國際會計準則采用直線法，將每期的攤銷額確認為費用。在極少數特殊情況下，可以不按規定攤銷，并且當企業面對特殊狀況的時候，應當在該無形資產的使用壽命的最適當的期限內攤銷；最少也要在每年內將該無形資產的回收金額進行估量；將特殊情況進行公開的原因，還有其他可以影響該無形資產使用壽命的各種因素。

對于無形資產分銷的期限，國際會計標準對其規則做出了制定，無形資產的折舊費用，應該在該無形資產的使用壽命時間段之內，根據對其的最佳的估算，系統地進行攤銷。但應注意的是，無形資產的使用年限最高上限為二十年。我國新會計準則規定，無形資產的賬面余額，應該是無形資產的成本減去累計攤銷后的余額。從這里可以看出，無形資產攤銷的基數是其成本去除殘余值之后的金額數目。倘若無形資產已經在計算之內減值，在這樣的狀況下無形資產攤銷的基數還應該減去已計提的數目。無形資產攤銷是新會計準則中的主要變化點，同時新準則還規定無形資產在使用壽命有限的情況下其殘值為零。

考慮到尚未使用無形資產未來產生經濟利益的不確定性，當我們在選擇利用無形資產的分銷方法時，應該將與無形資產分銷有關的經濟效益的狀況反映出來的預計實現方式，使用期限的不確定的無形資產不能夠分銷，使用的規定有限的無形資產在使用期限內合理地攤銷。

六、總結

通過以上分析與對照，我國無形資產的新會計準則的頒布，是一次徹底的與國際接軌的創新之舉，它不僅從定義以及范圍和會計核算等方面都分別對無形資產做了修訂、完善和補充，更加趨同于國際會計準則，并且新的會計準則更加完備，在可操作性上顯示為國際通用，符合經濟發展的潮流。新會計準則的頒布與實施，更加充分考慮我國的國情、民情，使新會計準則更具有可操作性，真正融入企業的日常經營管理活動中，從而加快國內企業在海外上市的步伐，對于我國經濟的快速發展起到重要作用。

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