論增值稅會計

【文章摘要】

增值稅是我國現行稅制中的第一大稅，但人們對增值稅會計的研究并沒有引起重視，認為增值稅會計只是財務會計的一小部分，沒有將其看成一套完整的會計核算體系。盡管我國的增值稅會計一直在完善，但其核算方法與會計核算的一般原則仍存在很多的不足，所以有必要對增值稅會計的核算方法加以改進。

【關鍵詞】

增值稅；差異

1 我國增值稅會計的研究現狀

增值稅是以增值額為課稅對象，以銷售額或營業額為計稅依據，實行稅款抵扣計稅方式的一種稅收。增值額是指企業于一定時期內，在商品生產、經營過程中新創造的那部分價值，即企業的商品銷售收入，扣除其耗用的外購商品和勞務后的余額。它貫通于企業生產經營的全過程：在供應階段，企業材料進口、材料采購需要繳納進項稅額，投入生產委托加工材料收回環節也需要繳納進項稅額；在生產過程中，企業用于非應稅產品的應交增值稅的貨物，在移送時需繳納增值稅；接受委托加工，在委托方提貨時需代扣代繳增值稅；而在銷售過程中，企業銷售應稅產品，形成銷售收入的同時，就形成了銷項稅額，且增值稅占全部稅收收入的比重較大。

2 增值稅會計的基本理論框架

增值稅會計的基本理論框架包括增值稅會計的目標、原則、特有概念、核算方法和科目設置等。

2.1 增值稅會計的目標

增值稅會計的目標應該是提供納稅人有關增值稅業務活動的會計信息。

2.2 增值稅會計的原則

增值稅會計的原則分為兩個方面：（1）一般性原則，包括合法性原則、調整性原則、公平性原則、經濟性原則和重要性原則。（2）業務性原則，包括收付實現制原則、權責發生制原則和混合制原則。

2.3 增值稅會計的特有概念

（1）會計增值額與應稅增值額

會計增值額是指按照財務會計準則所確認、計量的資產價值增加額，即企業在一定期間新創造的價值，相當于商品產品價值中的v+m部分。應稅增值額則是指按照稅法所確認和計量的資產價值增加額。

（2）會計銷售與應稅銷售

會計銷售指從企業的角度出發計量的、在企業賬面反映的收入額，它是按照企業會計準則的有關規定計算得出的。應稅銷售是指企業按照增值稅法規的有關規定確認的一定時期的收入總額，它既包括企業銷售貨物向購買方收取的全部價款和價外費用，也包括稅法規定的視同銷售貨物所應確認的收入額。

（3）差異

差異是指會計銷售與應稅銷售之間的差額。目前在我國因為二者對收入的確認時間一致，只是對收入確認的范圍和金額有所不同，因而這種差額在本期發生，并不一定在以后各期轉回，形成差異的原因就是前述的增值稅法規的規定與企業會計準則中的規定有所不同而造成的。規范的增值稅應與財務會計在收入確認的時間和范圍、金額均有所不同，因此差異可分為時間性差異和永久性差異。

（4）增值稅會計的核算方法

當前我國增值稅會計已形成一套有別于稅務會計中其他稅種的核算方法。增值稅會計的核算步驟可分為：（1）確認會計銷售收入。（2）依據增值稅法規關于對應稅收入的規定，與已確認的會計銷售收入相對比，計算二者之間的差異。（3）將會計銷售收入加減差異項目計算出應稅銷售收入。（4）計算應納稅額，依應稅銷售收入和現行稅率計算銷項稅額，從銷項稅額中抵減進項稅額后計算應納稅。

2.4 增值稅會計的科目設置

增值稅的科目設置被多次修訂補充，形成了現在的在“應交稅費”總賬賬戶下設置“應交增值稅”和“未交增值稅”明細賬，然后在“應交稅費——應交增值稅”下設9個專欄的方式。分別為“進項稅額”、“已交稅金”、“減免稅款”、“出口抵減內銷產品應納稅額 ”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“轉出多交增值稅”、“轉出未交增值稅”。

3 現行增值稅會計存在的不足

3.1 對應收賬款中壞賬損失所包含的已納增值稅處理不合理

稅法規定，應收賬款中壞賬損失所包含的已納增值稅既不允許抵扣，也不退稅。這種規定實際上虛增了稅基。由于銷項稅額的確認采取的是權責發生制，所以這其中包含了由銷貨方代繳的增值稅。由于業務往來中誠信不足不可避免，貨款的損失由銷售企業自行負擔。但是，本來應該轉嫁出去的增值稅卻也讓其負擔。

3.2 進項稅額核算與稅收征管的不協調

增值稅專用發票進項稅額抵扣制度最初采用的“票到扣稅法”。此法的運行產生了一些負面影響。主要有發票違章案件嚴重，導致稅款大量流失；企業間相互開具專用發票，造成稅款后移，國家資金被企業長期無償占用等。于是1995年將“票到扣稅法”改進為“貨到扣稅法”、“付款扣稅法”。無疑，這對解決上述負面影響起到了作用，但同時與增值稅會計核算產生了不協調。如果待允許抵扣時進行賬務處理，不符合會計核算的“權責發生制”原則和“及時性”原則；如果按取得專用發票時進行賬務處理，又會出現超前抵扣，不符合稅法要求。目前，許多企業月末將取得發票的商品價款暫時入賬，下月初再紅字沖銷，待合乎抵扣條件時再進行正常賬務處理，這又增加了會計核算的工作量[5、8]。

4 進一步完善我國增值稅會計的措施

4.1 允許應收賬款中包含的已納增值稅可以抵扣或退還

事實上，數以萬計的企業用其流動資金墊支的增值稅，使國家的稅收膨脹，而這還是以加重企業負擔為代價的。

4.2 繼續完善財稅分流的增值稅會計模式

從增值稅會計所處的宏觀環境來看，我們要加強研究，繼續完善采用財稅分流模式，這樣才能使其適應國際經濟形勢，適應會計理論建設和完善會計實務需要。這種模式要求財務會計按會計的一般原則進行核算，為會計報表使用者提供有用的財務信息資料，為投資者、債權人等進行決策提供可靠的依據。其具體操作如下：

購進貨物，不論是增值稅專用發票還是普通發票，都采用價稅分離的方法核算存貨成本。對于普通發票中不能抵扣的增值稅記入“管理費用”科目。這對企業既是一種制約，又符合成本法則和稅制。企業無進項稅額抵扣，是一種經濟制裁，促使其認真使用和管理增值稅專用發票。

【參考文獻】

[1]蓋地.試論增值稅改革及其會計處理.財會通訊.1994（2）

[2]張紅.增值稅會計處理方法改進之我見.財會通訊.2003（1）

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[6]劉開崧.增值稅會計存在的問題及改進構想 財務月刊.2004（1）