營改增后的企業(yè)加強納稅籌劃研究

陳 英

一、營改增試點改革的必要性

營改增試點改革自2012年1月1日正式啟動，并分階段在不同地區(qū)推進試點。隨后交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營改增試點改革擴大至全國，并將鐵路運輸、郵政、廣電、電信等也相繼納入試點范圍之內(nèi)。財政部計劃在“十二五”期間推進營改增試點改革覆蓋所有行業(yè)范圍，真正實現(xiàn)營業(yè)稅向增值稅體制的全面轉(zhuǎn)變。面對當(dāng)前我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)不合理、企業(yè)稅務(wù)負擔(dān)過重、經(jīng)濟活力難以釋放等問題，營改增試點改革顯得尤為必要。

二、營改增試點改革對企業(yè)的影響

（一）對企業(yè)稅負的影響

營改增的一大初衷就是通過發(fā)揮增值稅的抵扣效應(yīng)，合理轉(zhuǎn)嫁企業(yè)稅負，從而實現(xiàn)為企業(yè)稅務(wù)瘦身的目的。理論上來看，營改增后企業(yè)稅基發(fā)生變化，會帶來稅務(wù)負擔(dān)上的變化，而且這種變化通常向好的方向發(fā)展。據(jù)國家稅務(wù)總局統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，自2012年1月1日實行營改增試點改革以來，截止2014年1季度，全國營改增試點納稅人共298.14萬戶，累計實現(xiàn)減稅2203億元。由此可見，整體而言，營改增能夠達成最初的減稅設(shè)計目標(biāo)，幫助企業(yè)從沉重的稅務(wù)枷鎖中解脫出來，是“還富于民”。但另一方面，從目前的行業(yè)試點改革實踐來看，稅務(wù)變化在不同的行業(yè)內(nèi)表現(xiàn)不一。以物流行業(yè)為例，營改增試點改革以后，過去適用3%或5%營業(yè)稅稅率的物流企業(yè)適用11%的增值稅稅率，對大部分物流企業(yè)而言，除了燃油或者設(shè)備購置能進行抵扣外，其他可以抵扣的成本和費用并不多，而且許多加盟和轉(zhuǎn)包環(huán)節(jié)產(chǎn)生的費用難以獲取正規(guī)的增值稅發(fā)票。據(jù)中物聯(lián)的測算，營改增后物流行業(yè)稅負明顯增加，而文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)等則在營改增后稅負有相對明顯的下降。

（二）對企業(yè)財務(wù)管理體系的影響

對于企業(yè)而言，營改增帶來的另一重要影響就是財務(wù)管理體系需要做出適應(yīng)新形勢的調(diào)整和改變。很顯然地，營業(yè)稅和增值稅兩者在會計核算、稅務(wù)處理、發(fā)票管理、會計報表等多方面存在著諸多不同。如明顯地，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，因此營業(yè)收入額在稅收之前；而增值稅是價外稅，營業(yè)收入額在稅收之后，這必然帶來數(shù)字上的變化和報表處理的不同。而在會計科目的設(shè)置與會計核算上，營業(yè)稅和增值稅也有所不同。針對營改增過渡期間的會計處理銜接問題，財政部還專門下發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》指導(dǎo)企業(yè)做好營改增后的會計銜接工作。而對于一些采取混業(yè)經(jīng)營模式適用不同增值稅稅率的企業(yè)，如何避免按高額稅率計征也是需要著重考慮的問題。

（三）對企業(yè)經(jīng)營決策的影響

營改增后，由于稅負的變化及不同行業(yè)適用不同的增值稅率，企業(yè)如何在新的稅負環(huán)境中，通過科學(xué)合理的決策平衡分布企業(yè)的資源和生產(chǎn)要素，以在現(xiàn)有的稅務(wù)制度下爭取企業(yè)的最大效益，也是企業(yè)在營改增實行后需要考慮的一個問題。如在企業(yè)的多元化經(jīng)營過程中，某個業(yè)務(wù)如物流出現(xiàn)了營改增后的稅負上升情況，企業(yè)集團很有可能在最終的平衡和利益考量下作出退出行業(yè)競爭的決策。當(dāng)然，企業(yè)也可能通過選擇租賃物流設(shè)備或是提供物流服務(wù)來進行稅負合理規(guī)劃。

三、科學(xué)進行納稅籌劃的對策和建議

（一）合理選擇納稅人身份，加強供應(yīng)商管理

按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。根據(jù)營改增試點改革方案，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬的納稅人即為小規(guī)模納稅人，反之則為一般納稅人。小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法和3%的增值稅稅率，其進項額不能抵扣；一般納稅人則適用一般計稅方法，并按照行業(yè)不同適用17%、13%、11%和6%等不同的增值稅稅率。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬元以及新開業(yè)的試點納稅人，也可向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格，但必須具備兩個基本條件：（1）有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所；（2）能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務(wù)資料。相較而言，進項抵扣額度較多的企業(yè)可以選擇一般納稅人身份，這樣能夠通過增值稅抵扣效應(yīng)來降低稅負成本；而反之當(dāng)企業(yè)無法獲得足夠的進項抵扣以抵扣銷項稅額時，則可考慮小規(guī)模納稅人身份，以適用較低的增值稅稅率。另一方面，企業(yè)應(yīng)加強供應(yīng)商管理，盡量選擇能夠出具增值稅發(fā)票的供應(yīng)企業(yè)進行合作，增加可抵扣額度。

（二）調(diào)整企業(yè)經(jīng)營模式，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)

營改增試點改革后，不同行業(yè)適用不同的增值稅稅率，企業(yè)可以根據(jù)自身的經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍，科學(xué)平衡分布經(jīng)營資源，以最大限度合理避稅。同時，企業(yè)可以通過經(jīng)營模式的轉(zhuǎn)變來應(yīng)對營改增的改革，如在航空運輸業(yè)，提供運輸飛機租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)按照有形動產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)適用17%的增值稅稅率，而如果在提供運輸飛機的同時并提供機組人員服務(wù)的企業(yè)則按照運輸業(yè)適用11%的增值稅稅率。顯然，后者較為前者在稅率上更低，進而稅負也較輕。但這種經(jīng)營模式的轉(zhuǎn)變也會帶來企業(yè)成本和費用上的變化，企業(yè)應(yīng)綜合考慮發(fā)展戰(zhàn)略、成本費用、稅率等多種因素，適時調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營模式，以適應(yīng)營改增改革需求。同時，規(guī)模較大的企業(yè)也可以通過內(nèi)部的業(yè)務(wù)分拆、機構(gòu)分拆等方式，進行合理避稅。

（三）完善會計核算，科學(xué)運用稅收籌劃技巧

實行營改增后，企業(yè)應(yīng)按照增值稅的會計核算要求完善會計核算方法，提高會計核算能力，以適應(yīng)新完稅環(huán)境的需要。采取混業(yè)經(jīng)營模式（或兼營模式）的企業(yè)，有可能因為經(jīng)營范圍的不同而適用不同的增值稅稅率，按照相關(guān)規(guī)定，試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，則需按照較高的計征方式和稅率進行計征。因此，混業(yè)經(jīng)營的企業(yè)應(yīng)推進分類核算，避免給自己帶來不必要的稅務(wù)負擔(dān)。另一方面，企業(yè)應(yīng)科學(xué)運用稅收籌劃技巧，如在納稅的時間節(jié)點選擇上、固定資產(chǎn)的購置上等方面進行合理節(jié)稅。如在固定資產(chǎn)購置上，應(yīng)選擇銷項額較多的時候購置金額較大的固定資產(chǎn)，這樣可以沖抵更多甚至全部的銷項稅額。

[1]鄒函赤.營改增企業(yè)稅收籌劃案例分析[J].經(jīng)營管理者，2014(07).

[2]耿濤.淺析“營改增”企業(yè)的稅收籌劃[J].企業(yè)研究，2014(06).