醫院臨床科室盈余管理的探討

□湯有為TANG You-wei 楊艷YANG Yan 高曉麗GAO Xiao-li

盈余管理的定義

William.K.Scott認為，盈余管理是指通過對會計政策的抉擇，在公認會計準則允許的范圍內，使得公司的市場價值或經營者的自身利益達到最大化的一種行為。

上述的定義是廣義上的盈余管理行為。狹義上來說，臨床科室在現行醫院管理制度允許的范圍內，使科室的價值和科室成員的自身利益達到最大化的行為同樣也是一種盈余管理行為。

臺州醫院涉及收支結余條款的新獎金績效方案介紹

從2012年6月份開始實施的新獎金績效方案將科室的收支結余納入科室獎金核算的考慮范圍。方案以當月的收支結余數為基數，建立了四個參考指標（以2013年3月獎金核算為例）：（1）2013年3月比2月結余增量；（2）2013年2月比1月結余增量；（3）2013年3月比2012年3月結余增量；（4）2013年2月比2012年2月結余增量。如果四個參考指標同時為負（即結余同時下降），則扣當期月獎金5%，如果連續兩個月出現同時為負數的局面，則要扣當期月獎金10%。

從上述內容能夠看出，科室為防范獎金扣除，其中一個關鍵因素是不能連續兩個月出現收支結余下降。科室在不能改變收入時間和金額的情況下，假如能夠人為地變更部分成本發生的月份，并且該成本量會對當月結余產生重大影響，這樣就能保證不出現連續兩個月結余下降的情況，自然，在效益不佳的時期，科室避免被扣獎金也成為可能。

臨床科室盈余管理方法

1.耗材的盈余管理。由于醫院對臨床科室在耗材領用的時間上沒有硬性規定，一般情況下，臨床科室會在月初或者月末去供應倉庫領取材料，而且材料成本的計量日期和金額是根據材料出庫時間確定，因此就給材料消耗量大的臨床科室提供了盈余管理的空間。比如骨科、心內科之類的臨床科室，每月都會發生大量的材料費用。因此，通過在月底預領取下個月的材料，可以人為地增加當月成本，規避連續兩個月出現收支結余下降，避免被扣除獎金。

2.藥品的盈余管理。與耗材相同，藥品的盈余管理也主要采取時間差的方法。一些藥品使用占比較大的科室，比如呼吸內科，重癥醫學科之類的臨床科室，在月底預領下個月的使用量，可以調增當月成本。但是，不同的是，臨床科室的藥品領用比耗材的領用多出了藥品有效期的限制，因此藥品的領用數量不會發生巨大的變化，而調增當月成本科室，主要發生在藥品流動、更新速度較快的臨床科室之間。

臨床科室盈余管理存在的問題

1.違背了新的獎金核算制度。醫院施行新的獎金核算制度，目的是為了改變效益好和效益差科室獎金一個樣的大鍋飯現象，希望臨床管理者對科室收支結余引起重視，希望臨床科室能夠通過各種途徑增加收入，降低成本，最終推動醫院整體效益的改善。但是通過盈余管理，收支結余數據的警示作用有流于形式的現象。

2.臨床科室當月的經營數據不準確，掩蓋了真實成本支出問題。大多數臨床科室在日常經營過程中，都會存在著高潮和低谷，如果當月結余出現與規律不相符的巨幅波動，就可以在真實的數據基礎上，分析科室存在的問題，并及時進行調整。但是，臨床科室為了避免被扣除獎金，過分粉飾了一些月份的數據，雖然在全年的數據上，總體結余不會有很大的出入，但是每個月的數據就有太多的人為成分，不能真實地反映經營過程中存在的問題，查漏補缺也就無從談起，這與醫院的管理理念是相背離的。

3.增加了科室管理的成本。由于之前科室的備用材料庫房都是與當時的領用規模相適應，無論是多領還是早領，都在一定程度上增加了當月的材料的數量，需要開辟新的存儲地點進行存儲，甚至需要相關人員兼顧材料的管理；如果是藥品，還要對藥品的有效期進行跟蹤，防止出現藥品過期事件的發生。這就無形中增加了科室的管理成本，影響了工作人員的工作效率。

問題存在的原因

1.現行的管理制度不能完全適應管理的需要。首先，對領取物品缺乏必要的審查。對科室負責人簽字的耗材出庫申請，供應倉庫缺乏對有疑問的申請進行必要的審核；成本核算分析人員，也未對突然增加的成本尋找原因，只是了解其真實性，并未分析其合理性。其次，對申領耗材的時間缺乏明確規定，隨意性較大。

2.新的獎金績效方案在制定扣款條件時存在漏洞。將收支結余納入到獎金核算體系中，在醫院的歷史上是第一次，相對缺乏經驗。在設計盈余管理制定相應指標時，主要考慮到科室運營的季節性因素，對其它因素考慮的不全面，因此將連續兩個月結余下降作為考量標準后，科室為了不被扣除獎金，人為調整科室的部分成本支出時間，出現運營數據不真實情況。

改善建議

1.完善醫院管理制度。首先，對科室的耗材和藥品首次領用的時間做出明確規定。其次，加強臨床科室領用耗材管理，規范領取和退還手續，減少科室庫存，實現有序管理以節約醫院成本。

2.相關部門應加強監督。材料供應部門，應當就再次領用進行必要審查，比如將當月的耗材使用量與當月領用情況進行比較分析，如果當月并未發生大規模的使用，應該拒絕發放耗材。相應的成本核算和分析部門應當對當月出現的大規模使用情況進行分析，并實地檢查，如果庫存量過多，應當將多余成本做到下個月，平衡收支情況。

1 孟會朋.股權分置改革公司盈余管理實證研究[J].管理學刊，2011,24(1):64-68

2 余灼萍.公司治理與盈余管理關系研究綜述[J].財會通訊綜合，2011,(2下):85-87