試論事業單位資產負債表的改革及其趨向

一、相關概述

事業單位在我國經濟社會發展中占有重要的地位和作用，當前伴隨著我國事業單位體制改革的逐步深化，事業單位在相關業務范圍的擴展、營運資金的來源渠道多元化等方面步伐越來越快。正是基于這一大背景，事業單位在日常管理中會計信息的重要性日益突出，在這其中資產負債表尤其重要。

資產負債表是會計報表的一種，也是反映單位會計信息的重要載體。事業單位的資產負債表是事業單位日常會計管理活動的產物，能夠有效反映事業單位在資產負債表時單位的資產、負債以及凈資產等相關財務情況，對于事業單位管理層提升科學化管理水平，實現單位健康有序運行具有重要意義。

我國在2013年頒布實施了新的《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》以及《事業單位財務規劃》，這三項會計制度的改革修訂對于原先的事業單位資產負債表都作出了一定程度上的修訂，規范了事業單位資產負債表的內容、格式等相關要素，在一定程度上擴展了資產負債表的會計信息服務范圍，明確了事業單位資產負債表的目標，更加突出了事業單位在日常管理中的經濟受托責任，有利于規范口徑，提升資產負債表的信息質量，更好地實現會計報表的決策支持功能。

二、新舊《事業單位會計制度》下資產負債表的規范比較分析

在新的《事業單位會計制度》下，資產負債表的內容做了不少的變動和改進，尤其是在資產負債表的具體項目上變化較多，這其中既有資產類項目，又有負債類項目；既有合并項目、刪減項目，又有新增設的項目。

在舊的事業單位會計準則中，資產部類主要包含了資產類項目以及支出類項目這兩大種，與之相對比，新的制度下資產部類只有資產類項目這一種，同時在這一大類中，將之前存在的應收賬款、預付賬款、應收票據、財政應返還額度以及其他應收賬款進行了保留。

對于原先的存貨和貨幣資金這兩個科目進行了合并，在新的會計制度下，存貨科目包含了原先的材料以及產成品這兩項。通過這一改革調整，更有利于事業單位會計核算，更能反映事業單位的屬性，畢竟事業單位承擔著社會服務以及社會管理的職能，不同于企業，不能生產有形的商品，也就不會產生較多的存貨以及產成品，將這兩項進行合并，歸結為一個項目合并列示更能符合事業單位的實際情況和現實需要。

同時，在新的會計制度下，貨幣資金這一項目合并包含了原先的現金、銀行存款以及零余額賬戶額度這三個資金科目，通過三個項目的合并列示，簡化事業單位會計核算，使得報表更加簡單明晰，也更符合我國事業單位改革后單一國庫賬戶的實際情況。

與前面的合并列示相對應，在新的會計制度下，也對事業單位原先的不少項目進行了分項列示，這其中主要是長期投資以及短期投資等事業單位對外投資項目。在新的會計制度下，針對當前事業單位對外投資行為日趨多元化的特點，并依據投資的時間不同，投資的風險和收益不同等對事業單位的長期投資、短期投資進行細化分類列示，這樣就可以更加明晰事業單位的投資行為和風險收益，這是原先的舊會計制度所不能體現出來的。再細分事業單位對外投資的前提下，單位管理者能夠理性分析相應的投資收益和投資風險，有助于推動單位科學化管理水平，有效規避風險。

新會計制度還對原有的無形資產以及固定資產這兩項進行了細化，為兩者分別新設置了備抵賬戶，即累計攤銷和累計折舊。相比較于新的會計制度，原先的舊會計制度在對單位固定資產進行計量核算時都不計提固定資產折舊，同樣，對單位的無形資產也不計提累計攤銷，這種做法比較簡單，但是同樣具有很大的缺陷和不足。由于事業單位的無形資產、固定資產都是根據歷史成本來計入資產負債表的，由于在事業單位日常管理運營中不對固定資產及無形資產計提折舊和攤銷，就使得資產負債表上的數值脫離了實際的價值，不能真實反映事業單位的資產情況。因此為了真實有效地計量事業單位的固定資產和無形資產，新會計準則適時地進入了累計折舊和累計攤銷兩個科目，對于提高事業單位會計核算水平，提升事業單位會計信息質量具有重要的現實意義。

在新的會計制度下，事業單位資產負債表中的資產類項目新增設了待處理財產損溢以及在建工程這兩個科目。相比較新的事業單位會計制度，舊的會計制度在資產負債表中沒有設置在建工程這一科目，事業單位的在建工程在資產負債表中不能夠進行反映，原先的在建工程只有在該建設項目完工，事業單位會計人員將其作為固定資產計入賬簿之后，才會以固定資產的科目形式在資產負債表中進行列示反映，這種會計處理方式雖然較簡單，但是卻存在明顯的不足之處，它使得事業單位的在建工程，以及相應的工程物資都難以及時地入賬，不能夠在資產負債表中列示，不能夠真實反映事業單位的全部資產金額。另外一方面，舊的會計制度下，事業單位對于資產的核銷方面也存在不足之處，一般情況下，事業單位轉讓、出售、出讓相關的資產以及盤虧或者報廢的資產等，都需要經過一系列的審批程序之后才能進行一次性轉銷，在資產負債表上顯示出來。而在審批沒有完全落實的情況下，相關資產轉銷就不能在資產負債表中列示，這樣常會造成事業單位的資產已經減少，但是由于相關審批程序沒有完成，資產負債表中資產沒有減少的情況發生，這就造成了事業單位資產虛增，降低了事業單位會計信息的真實性。

正是為了有效避免這一情況發生，新的會計準則新設置了待處理財產損溢以及在建工程這兩個科目，通過設置這兩個科目分別在資產負債表中列示事業單位期末待處理的資產價值，以及相應的處置損益金額和事業單位已經發生各項費用支出，但是尚未完工的各項在建項目和安裝項目等。

三、新會計制度下，資產負債表改革趨向分析

首先，強調實質重于形式的會計原則。為進一步同國際會計準則接軌，我國在會計制度改革中積極借鑒國外經驗，引進實質重于形式的會計質量要求，盡管在事業單位會計制度改革中沒有明確表明這一點，但是通過對資產負債表的設計改革上可以發現這一點，實質重于形式符合我國事業單位改革需要，滿足了信息使用者的信息使用要求，具有積極意義。通過強調實質重于形式，合理編制資產負債表，有利于提升會計信息質量，強化事業單位會計核算水平，也有助于提高事業單位的科學化管理水平。

其次，積極借鑒企業會計規范制度。我國的企業會計制度和相關規范作為我國會計體系的重要組成部分，最早實現與國際會計準則進行接軌，最早實現自身改革，也最為成功。同時，我國的事業單位改革正逐步趨向于明確事業單位自身職能，準確定位，這就使得事業單位會計制度正逐步趨同于企業會計制度，這次事業單位會計制度改革中也積極借鑒了企業會計制度相關規范，例如對事業單位固定資產進行累計折舊的計提，對事業單位的無形資產進行累計攤銷的計提，將事業單位的對外投資區分細化為長期投資和短期投資等，這些變化都表明事業單位會計制度改革正逐步趨同于企業會計制度，這樣符合我國事業單位當前的運營現狀，具有實際意義。

最后，事業單位會計規范中資產負債表的改革，最終還是會以事業單位分類改革為基礎，適應我國事業單位體制改革的需要。依據規劃，我國在2020年要實現事業單位在總的治理結構上功能明確、治理完善、監管有力、運行順暢，同時還要實現政府的有效主導以及社會公眾的積極參與，有效發揮事業單位的社會管理和社會服務職能。我國的事業單位會計改革也必然會依據事業單位改革進程進行適時調整，對資產負債表的諸多方面進行改革，以適應事業單位改革發展需要。

（作者單位：萊蕪市人民醫院）